Teadmiseks tööjõumaksude tasumisel

Tööjõumaksude korrektseks tasumiseks on oluline teada, et kui töötaja täidab tööülesandeid, siis tuleb sõlmida tööleping, ning kui juhatuse liige või nõukogu liige täidab oma ametiülesandeid, siis tuleb sõlmida juhatuse liikme või nõukogu liikme leping. Lepingu vastavus töö või teenuse tegelikule sisule tagab kõikide isikute ühetaolise maksustamise ja ausa konkurentsi.

Tegeliku töösuhte varjamine

Üldine seaduse tõlgendamise praktika, mis ei ole käsitatav Maksu- ja Tolliameti siduva hinnanguna konkreetse maksumaksja konkreetse tehingu maksustamise osas.

Maksukohustus tekib ka siis, kui luuakse näilik olukord äriühingute vahelisest teenuse osutamisest, et hoida kõrvale tööjõumaksude tasumisest või vähendada maksude tasumist.

Riigikohus tegi kolm olulist otsust (lahendid 3-2-1-82-14, 3-3-1-25-15, 3-3-1-12-15), mis toetasid Maksu- ja Tolliameti (maksuhalduri) käsitlust näilike tehingute maksustamisel. Otsustes kajastatud juhtumites seisnes tööjõumaksudest kõrvalehoidumine lühidalt selles, et füüsilisest isikust töötaja lasi oma töötasu kanda enda äriühingu (ainuosaniku ja juhatuse liikme osaühingu) pangakontole. Tööandja ei pidanud raha ülekandmisel tasuma tööjõumakse, sest tööandja ja töötaja vahel oli töölepingu asemel vormistatud äriühingute vaheline teenuse osutamise leping. Sellega sai töötaja tööjõumaksude võrra suurema summa enda äriühingu käsutusse.

Sarnased olid ka juhtumid, kus juhatuse ja nõukogu liikmete endiga seotud äriühingute puhul ei osutanud juhtimis- ja nõustamisteenuseid vastavasisulised lepingud sõlminud äriühingud, vaid juhatuse ja nõukogu liikmed füüsilise isikuna, kuid tasu kanti juhatuse ja nõukogu liikmetega seotud äriühingutele.

Selle skeemi kasutamise peamine eesmärk on jätta tööjõumaksud maksmata ja suurendada nõnda töötaja käsutusse antavaid rahalisi vahendeid ehk ajend on rahaline võit.

Näitena võib tuua olukorra, kus tegevjuhile makstakse töölepingu järgset brutopalka 3500 eurot ja seega netopalka 2730 eurot kuus. Selles olukorras on tööandja kulu koos maksude ja maksetega 4683 eurot kuus. Kui aga töölepingu asemel vormistada äriühingute vaheline teenuse osutamise leping, siis saab tegevjuhi äriühingule (jällegi ainuosaniku ja juhatuse liikme osaühingule) maksusid tasumata üle kanda kogu summa 4683 eurot. See võimaldab maksukohustuse edasi lükata ja loob tegevjuhile võimaluse kasutada raha enda äriühingus oma äranägemisel, kas makstes osaliselt töötasu või dividende või hoopis tehes muid kulutusi (nt auto liising vm). Samas jääb esialgselt teenuse eest äriühingule üle kantud 4683 eurot tööjõumaksudega maksustamata.

Riigikohus kinnitas, et maksuhalduril on taolistel juhtumitel õigus sekkuda ning maksustada tehingud vastavalt nende tegelikule majanduslikule sisule.

Seetõttu juhib maksuhaldur tähelepanu asjaolule, et maksustamise seisukohast ei piisa üksnes sellest, kui sõlmitud leping vastab formaalselt seaduse nõuetele, vaid töö tegelik sisu peab olema kooskõlas sõlmitud lepinguga. Kui töötaja täidab tööülesandeid, siis tuleb sõlmida tööleping, ning kui juhatuse liige või nõukogu liige täidab oma ametiülesandeid, siis tuleb sõlmida juhatuse liikme või nõukogu liikme leping. Lepingu vastavus töö või teenuse tegelikule sisule tagab kõikide isikute ühesuguse maksustamise ja ausa konkurentsi.

Maksuhaldur eeldab, et Riigikohtu otsustest tulenevalt korrigeerivad taolist skeemi kasutanud ettevõtjad oma edasist maksukäitumist. Paranduste sisseviimiseks ja praktika ühtlustamiseks toome alljärgnevalt välja olulised korduma kippuvad küsimused sel teemal.

Küsimused ja vastused

Töösuhteid reguleerib töölepingu seadus, mis annab ka töölepingu mõiste (§ 1): töölepingu  alusel teeb füüsiline isik (töötaja) teisele isikule (tööandja) tööd, alludes tema juhtimisele ja kontrollile. Tööandja maksab töötajale töö eest tasu.

Teisisõnu on tööleping füüsilisest isikust töötaja ja tööandja vaheline kokkulepe, millega

  • töötaja kohustub tegema tööd, alludes tööandja juhtimisele ja kontrollile, ning
  • tööandja kohustub maksma töötajale töö eest tasu ja kindlustama talle töölepingu, kollektiivlepingu või seadusega ettenähtud töötingimused.

Kriteeriume, millele kohtud on tuginenud õigussuhte vastavuse kontrollil töösuhtele, saab välja tuua järgmiselt:

  • kes korraldab ja juhib lepingu kohaselt tööprotsessi
  • kes määrab töö tegemise aja, koha ning viisi
  • kes maksab töövahendite eest
  • kellel lasub töö tegemisega kaasnev riisiko
  • kes saab tulu või kasumi
  • kas tööd tegev isik on arvatud organisatsiooni töötajate koosseisu
  • kas ta allub organisatsiooni sisekorrale.

Kõiki neid kriteeriume tuleb vaadelda kogumis. Otsustamisel selle üle, kas tegemist on töösuhtega, tuleb eelkõige kaaluda töötaja ja tööandja vahelist sõltuvussuhet: millisel määral on töötaja allutatud tööandjale ehk teisisõnu, milline on töötaja iseseisvuse määr. Eelkõige just töötaja ja tööandja sõltuvussuhte suurem määr eristab töölepingut teistest tsiviilõiguslikest lepingutest. (RKTK 3-2-1-3-05)

Käsundus- ja töövõtulepingud on teenuse osutamise lepingud, mida reguleerib võlaõigusseadus (VÕS). Käsunduslepinguga kohustub käsundisaaja vastavalt lepingule osutama käsundiandjale teenuseid ehk täitma käsundi. Käsundiandja aga maksma talle selle eest tasu, kui selles on kokku lepitud (VÕS § 619).

Töövõtulepinguga kohustub töövõtja valmistama või muutma asja või saavutama teenuse osutamisega muu kokkulepitud tulemuse (töö), tellija aga maksma selle eest tasu (VÕS § 635).

Erinevalt töötajast, kes teeb tööd tööandja juhtimise ja kontrolli all, tegutseb käsundisaaja või töövõtja iseseisvalt ja omal riisikol. Just käsundisaaja või töövõtja tegevuse iseseisvuse määr eristab käsundus- või töövõtusuhet töösuhtest.

Ettevõtja (käsundisaaja või töövõtja) riskid võrreldes palgatöötajaga seisnevad näiteks selles, et ettevõtja:

  • muretseb ise töövahendid (seadmed, side, kontor, arvuti)
  • hoolitseb ise oma töövoo leidmise eest
  • saab tasu ainult kvaliteetse töö eest ja parandab vead üldjuhul oma vahendite arvelt
  • annab ja tagab tööle garantii
  • koolitab ja sertifitseerib ennast ise
  • hoolitseb ise raamatupidamise ja personali eest
  • katab tööseisaku kulud nt kui projekt peatatakse
  • katab ise puhkusetasu ja haiguspäevade kulud
  • maksab ise oma hüvede eest
  • ei saa koondamistasu ega oma muid töötaja õigusi.

Tsiviilseadustiku üldosa seaduse § 31 lg 3 reguleerib juriidilise isiku sisesuhteid ega ole käsitatav maksuõigusliku keelunormina, mis keelaks juhatuse või nõukogu liikme ülesannete hulka kuuluvate juhtimisteenuste või nõustamisteenuste osutamise äriühingu kaudu. Riigikohus on selgitanud, et juhtorganite liikmete ja ühingu vahelised suhted on käsundilaadsed õigussuhted (otsus tsiviilasjas 3-2-1-103-08, p 20). VÕS § 622 kohaselt eeldatakse, et käsundisaaja peab täitma käsundi isiklikult, kuid sama paragrahvi teise lause kohaselt võib käsundisaaja käsundi täitmisel kasutada kolmanda isiku abi. Asjaolu, et juhtorgani liige ei saa oma pädevust ega vastutust üle anda, ei keela juhtorgani liikmel kolmanda isiku abi kasutamist käsundi täitmisel. (RKÜK 3-2-1-82-14)

Juhatuse ja nõukogu liikmetega seotud äriühingute puhul võib tehingu näilikkus väljenduda selles, et juhtimis- ja nõustamisteenuseid ei osutanud mitte vastavasisulised lepingud sõlminud äriühingud, vaid juhatuse ja nõukogu liikmed füüsilise isikuna ning näiliku tehingu õiguslik tagajärg on see, et lepingute teiseks pooleks tuleb lugeda füüsilisi isikuid. (RKÜK 3-2-1-82-14)

Töötajatega seotud äriühingute puhul väljendub tehingu näilikkus selles, et lepingu sisust tulenevalt oli tegemist töölepinguga, mistõttu tuleb käsundusleping ümber kvalifitseerida töölepinguks. Kuna töölepingu seaduse §-s 1 toodud töölepingu definitsioonist tulenevalt saab töötajaks olla ainult füüsiline isik, toob käsunduslepingu ümberkvalifitseerimine töölepinguks automaatselt kaasa ka juriidilise isiku asendamise füüsilise isikuga. (RKÜK 3-2-1-82-14)

Riigikohtu otsuse (RKHK 3-3-1-12-15) põhjal võib asjaolud, mis võimaldavad juhtimis- või konsultatsiooniteenuse lepinguid ümber kvalifitseerida juhatuse liikme lepinguteks ja töölepinguteks, välja tuua näiteks järgmiselt:

  • teenuseid osutanud äriühingud väljastavad teenuse saajale arveid iga kuu ja üldjuhul samas suuruses;
  • äriühingud pakuvad kindlal ajavahemikul teenust ainult või valdavas osas ühele teenuse saajale;
  • teenuse saajale tema juhatuse liikmete poolt äriühingute nimel osutatud teenuseks on teenuse saaja nõustamine ülesannetes, mida nad täidavad juhatuse liikmetena;
  • teenuste osutamise lepingutel on töölepingutele omased tunnused.

Riigikohus nõustus oma otsuses (RKHK 3-3-1-12-15), et eelnimetatud asjaolud võimaldavad teha järelduse, et tehingu tegelikuks sisuks olid äriühingu ja füüsiliste isikute vahelised töö- ja juhatuse liikme suhted.

Eelnevalt sai ära toodud Riigikohtu seisukoht: asjaolu, et juhtorgani liige ei saa oma pädevust ega vastutust üle anda, ei keela juhtorgani liikmel kolmanda isiku abi kasutamist käsundi täitmisel. Seetõttu ei saa ainuüksi fakt, et juriidiline isik osutab juhtimis- või nõustamisteenuseid, olla täiendava maksukohustuse määramise aluseks. (RKÜK 3-2-1-82-14)

 Juhtimisteenuse osutamist äriühingu kaudu tuleb pidada õigustatuks näiteks juhul,

  • kui on loodud äriühingute grupi haldamiseks eraldi valdusühing, mille töötajate tööülesannete hulka kuulub grupi liikmete juhtimine või nõustamine;
  • kui juhatuse või nõukogu liikmed ei tegutse juhitavas äriühingus igapäevaselt ning nende ametiülesannete täitmiseks vajalikud kulud katab ja töövahendid tagab teenust osutav äriühing;
  • kui juhtorgani liige on ametisse nimetatud lühiajaliselt või ta pakub juhtimisteenust paljudele äriühingutele (eriti näiteks juhatust asendavate organite puhul, nagu likvideerija või pankrotihaldur). (RKHK 3-3-1-12-15)

Nende asjaolude põhjal on tehingu tegelikuks sisuks juhtimis- või konsultatsiooniteenuse osutamine äriühingu kaudu.

Kui toimub juhtimis- või konsultatsiooniteenuse või ka muu teenuse (nt näitlejad, lauljad, ürituste korraldajad vm) osutamine äriühingu kaudu, siis tuleb silmas pidada, et ainuosanikule ja juhatuse liikmele, kes osutab ainuisikuliselt äriühingu kaudu teenust või osaleb äriühingu majandustegevuses ja saab selle eest tasu, tuleb aktiivse tegevuse eest maksta ka vastavalt juhatuse liikme tasu, töötasu või muud tasu sõltuvalt selle liigist. Ainuosanikul on õigus ka passiivsele omanikutulule ehk dividendidele, kuid aktiivse ehk töise tegevuse eest saadud tasu tuleb maksustada kõigi tööjõumaksudega.

Kuidas eristada ja maksustada osaühingu osaniku, juhatuse liikme ja töötaja tasusid

Alloleva selgituse eesmärk on töötasu ja dividendide maksmisel praktikas esinevate juhtumite põhjal anda käitumisjuhised, et eristada aktiivset ja passiivset tulu ning tagada kõigi maksumaksjate võrdne kohtlemine töötasu maksustamisel sotsiaalmaksu ja maksetega.

Tüüpjuhtumid

  • Praktikas esinevad juhtumid, kus äriühingu ainuosanik, juhatuse liige ja töötaja (ühes isikus) panustab äriühingu majandustegevusse, sh osutab teenuseid ja/või müüb kaupu. Samas ei maksta talle äriühingust sotsiaalmaksu ega -maksetega maksustatavat töötasu või makstakse seda alammääras, kuigi tema panus ja äriühingu majandustegevuse ulatus eeldavad märksa kõrgemat tasu. Madalat töötasu kompenseerib kas ühekordne või regulaarne, sageli isegi igakuine dividendi väljamakse, mis võrreldes töötasuga ei kuulu maksustamisele sotsiaalmaksu ega -maksetega.
  • Esineb nii olukordi, kus sellisel äriühingul ei ole teisi töötajaid, kui ka olukordi, kus äriühingul on lisaks juhatuse liikmele mõned töötajad, kes saavad töötasu, kuid ainuosanikust juhatuse liige, kes panustab aktiivselt äriühingu majandustegevusse, saab võrreldes teiste töötajatega oluliselt madalamat tasu, sest erinevalt teistest töötajatest saab ta ka dividenditulu.
  • Kahjuks ei ole harvad ka juhtumid, kus ainuosanikust ja juhatuse liikmest töötaja (ühes isikus) ei saa äriühingust töötasu väljamakseid, kuid äriühing deklareerib ja maksab tema kui töötaja eest sotsiaalmaksu kuumääralt (2019. aastal 500 eurot kuus), et tagada isikule ravikindlustus.
  • Samuti tuleb ette olukordi, kus isik töötab teise tööandja juures, kellelt saab turutingimustel töötasu, või isik on pensionär ja saab pensioni ning ta panustab aktiivselt ka oma äriühingu majandustegevuses. Kuna isik on teise tööandja juures töötajana ravikindlustatud või pensionärina riigi poolt ravikindlustatud, siis ei pea ta vajalikuks endale oma äriühingust töötasu maksta ja võimaldab oma äriühingule sel viisil põhjendamatu konkurentsieelise teiste sarnaste ettevõtjate ees.

Sotsiaalmaksu kogumise eesmärk on riiklikuks pensionikindlustuseks ja ravikindlustuseks vajaliku tulu saamine. Sotsiaalkindlustus toimib solidaarsusprintsiibil – sotsiaalmaksu makstakse töistelt tasudelt ning laekunud raha kasutatakse pensionideks ja ravikuludeks. Isik, kelle töistelt tuludelt sotsiaalmaksu maksti, saab vastuhüve kindlustusjuhtumi korral (nt haigestumisel, pensioniikka jõudmisel). Töötasu asendamisel dividendiga säästetakse sotsiaalmaksukulu, kuid samas tarbitakse sotsiaalseid hüvesid teiste maksumaksjate arvelt. Maksuhaldur on seisukohal, et see ei ole põhjendatud ega õiglane teiste maksumaksjate suhtes, kes tasuvad turutingimustele vastavalt töötasult sotsiaalmaksu ja -makseid.

Kui isik saab igakuiselt brutotöötasu alammääras 540 eurot, siis on tööandja palgakulu 722,52 eurot (sotsiaalmaks 178,20 eurot, tööandja töötuskindlustusmakse 4,32 eurot). Kui isik saab igakuiselt lisaks töise tegevuse eest dividendi nt 1000 eurot, siis on äriühingu tulumaksukohustus dividendidelt 250 eurot. Osanikul on küll õigus dividendile, kuid dividend ei tohi asendada töötasu.

Samas kui isik saaks korrektselt igakuiselt turutingimustele ja tehtavale panusele vastavat töötasu 1500 eurot, siis kujuneks tööandja palgakulu kokku 2007 eurot (sotsiaalmaks 495 eurot, tööandja töötuskindlustusmakse 12 eurot). Kulude võrdlemisel on selge, et dividendide maksmise eeliseks on rahaline võit maksude näol, kuid töötasu asemel dividendide maksmine ei ole õige.

Kõikide isikute töise panuse ühesuguseks maksustamiseks ja ausa konkurentsi tagamiseks on oluline silmas pidada, et aktiivse tegevuse ehk ameti- või tööülesannete täitmise eest tuleb maksta ka vastavalt juhatuse liikme tasu, töötasu, teenustasu või muud tasu sõltuvalt selle liigist. Osanikul on õigus ka passiivsele omanikutulule ehk dividendidele, kuid töise tegevuse eest saadud töötasu tuleb maksustada kõigi tööjõumaksudega.

Maksustamisel tuleb eristada töötasu (sh juhatuse liikme tasu ja töötasu), erisoodustusi ja dividende.

Töötasu, erisoodustuste ja dividendide maksustamine

Majandus- ja kutsetegevuses sõlmitud lepingute puhul eeldatakse, et need on tasulised (võlaõigusseaduse § 28 lg 1). Eeltoodust tulenevalt juhul, kui pooled ei ole teisiti kokku leppinud, on osaühingu juhatuse liikmel eelduslikult õigus saada äriühingu juhtimise eest osaühingult tasu*.

Võlaõigusseaduse § 28 lg 2 näeb ette, et kui hinda ei ole määratud ega hinna määramise viisi ette nähtud ja hind ega hinna määramise viis ei tulene lepingu olemusest ega muudest asjaoludest, siis tuleb maksta lepingu sõlmimise ajal lepingu täitmise kohas seda liiki lepinguliste kohustuste täitmise eest tavaliselt tasutav hind, selle puudumisel aga vastavalt asjaoludele mõistlik hind.

Osanikud või nõukogu peavad juhatuse liikme tasustamise korra ning tasude ja muude hüvede suuruse määramisel ning juhatuse liikmega lepingu sõlmimisel tagama, et juhatuse liikmele osaühingu poolt tehtavate maksete kogusumma oleks mõistlikus vastavuses juhatuse liikme ülesannete ja osaühingu majandusliku olukorraga (äriseadustiku § 1801 lg 2).

Töötasu ja muude hüvitiste maksmine on sätestatud töölepingu seaduse §-des 29–41. Töötasu maksustatakse tulu- ja sotsiaalmaksuga ning enamikel juhtudel ka töötuskindlustuse ja kogumispensioni maksetega.

Maksuhaldur eeldab ka töötasu puhul, et töölepingu alusel tuleb maksta lepingu täitmise kohas lepingus kokku lepitud tööülesannete täitmise eest tavaliselt makstavat töötasu, selle puudumisel aga vastavalt asjaoludele mõistlikku töötasu. Tavaline tasu võib olla konkreetse töötaja töölepingus kokku lepitud tööülesannetega sarnaste tööülesannete täitmise eest makstav tavaline tasu või piirkonna tavaline tasu selliste tööülesannete täitmise eest.

Abiks vastavas ettevõtlusvaldkonnas tavaliselt tasutava töötasu leidmisel soovitame kasutada avalikke andmeallikaid. Nii näiteks avaldame veebilehtedel „Ettevõtluse statistika ametinimetuste lõikes" ja „Ettevõtluse statistika kohalike omavalitsuste kaupa" erinevat ettevõtlusega seotud statistikat, mida uuendame regulaarselt kord kuus. Statistika avaldamine annab tööandjatele muuhulgas võimaluse võrrelda töötasu, käivet, töötajate arvu jne sama tegevusala ettevõtetes nii kohalike omavalitsuste ja maakondade kaupa kui Eestis tervikuna ning aitab kaasa ausa konkurentsi tagamisele ja teeb äritegevuse Eesti ettevõtlusmaastikul läbipaistvaks.

Statistika aluseks on Maksu- ja Tolliametile deklareeritud andmed.

Samuti võib tavaliselt tasutava töötasu leidmisel olla abiks Statistikaameti veebisaidil keskmise palga kohta leitav info, mida Statistikaamet kogub, analüüsib ja regulaarselt ka avaldab.

Juhatuse liikmele või töötajale tulenevalt töösuhtest mitterahalises vormis antud hüvesid, mis on töötaja jaoks rahaliselt hinnatavad, tuleb käsitleda ja maksustada need erisoodustusena. Erisoodustuse hinnaks on töötajale antud hüve harilik väärtus, milleks on tsiviilseadustiku üldosa seaduse § 65 kohaselt eseme harilik väärtus ehk kohalik keskmine müügihind (turuhind) (vt täpsemalt „TSD lisa 4 täitmise juhised").

Erisoodustused maksustatakse tulu- ja sotsiaalmaksuga.

Osanikul on õigus dividendidele, kuid dividendid ei tohi asendada töötasu. Juhatuse liige ja töötaja peavad oma töise tegevuse eest saama juhatuse liikme tasu või töötasu. Kui juhatuse liige saab tasu ja/või töötaja töötasu, mis on mõistlikus vastavuses juhatuse liikme ülesannete või töötaja tööülesannete ja osaühingu majandusliku olukorraga, siis võib osanik saada nii palju dividende, kui osaühingu kasum võimaldab maksta.

Dividendid või töötasu

Tallinna Ringkonnakohus tegi juba 04.03.2009 otsuse (OÜ Wasp Project lahend 3-08-364 ) põhimõttelise vaidluse üle, kui suur on äriühingu otsustusvabadus väljamaksete sisu üle olukorras, kus üks füüsiline isik on nii selle äriühingu osanik, juhataja kui ka töötaja.

Ringkonnakohus leidis, et ettevõtjaid tuleb maksukohustuse osas kohelda võrdselt. Põhjendatud ei ole maksueeliste andmine ettevõtetele, kus osanikeks olevatele töötajatele makstakse palka summades, mis oluliselt jäävad alla sellise töö eest tööturul makstavale tasule. Dividendi võib lugeda palgatuluks, kui juhatuse liikmele ei maksta tasu või töötajale töölepinguga tasu, või makstakse seda väga vähe. Dividendide maksmine osanikele on igati seaduslik. Samas juhul, kui osanik tegutseb aktiivselt äriühingu sisulises tegevuses ning tema tegevuse tagajärjel tekib äriühingul kasum, on selle töö eest põhjendamatult madala töötasu maksmise eesmärgiks maksukohustuse vähendamine ning tekib küsimus maksukorralduse seaduse (MKS) § 84  kohaldamisest.

MKS § 84 näeb ette, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule.

MKS §-s 84 väljendatud tehingu majandusliku sisu tuvastamise põhimõtte eesmärgiks on vältida olukorda, kus maksukohustuse tekkimine sõltub üksnes tehingu osapoolte poolt tehingule antud juriidilisest vormist. Tehingu õigusliku vormi mittearvestamise tingimuseks maksustamisel on, et pooled on maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil valinud tehingu majanduslikule sisule mittevastava juriidilise vormi, millega nad on saavutanud sama majandusliku tagajärje, kuid maksustamisel soodsama tulemuse.**

Ringkonnakohus leidis, et maksukohustuse suurus peab olema prognoositav. Äriühingul peab olema mingi tugipunkt, millele tuginedes hinnata, kui suur peab olema osanikust töötaja palk, selleks, et maksuhaldur sellega nõustuks. Maksuhaldur ei saa kohustada kõiki äriühinguid, vaatamata tööjõuturul palkade paindlikkusele, maksma osanikele vähemalt keskmist palka. Puudub mõistlik põhjendus, miks peab osanikust töötaja töötasu olema alati just selline fikseeritud väärtus, kuigi konkurentsivõimeline on tööturul ka sama töö eest makstav keskmisest madalam tasu.

Seega osanik ei pea saama alati keskmise näidu alusel välja arvutatud töötasu või fikseeritud väärtuses töötasu, sest töötasu suurus sõltub tegevusvaldkonnast ja piirkonnast, samuti konkreetse äriühingu majanduslikust olukorrast, isiku ameti- või tööülesannetest, kogemustest, oskustest, haridusest või muudest asjaoludest.

Maksu- ja Tolliameti ning Statistikaameti veebisaitidel avaldatud statistika on tugipunktiks, mis aitab hinnata, kas äriühingu poolt osanikule määratud töötasu on ligilähedane samas tegevusvaldkonnas ja piirkonnas keskmiselt makstavale töötasule. Oluliselt madalamad töötasud aga peavad olema põhjendatud.

Kui ainuosaniku või osanike, kes täidavad samaaegselt juhatuse liikme ja/või töötaja ülesandeid, töötasu on oma tegevusalal tavaliselt makstav töötasu või selle lähedane, siis maksuhaldur maksuriski ei näe ning põhjust dividendi töötasuks ümberkvalifitseerimiseks ei ole. Kui aga ainuosanik või osanikud saavad oma tegevusala tavaliselt makstavast töötasust oluliselt madalamat tasu ja jaotavad äriühingu kasumit dividendidena, siis on tegemist maksuriskiga, mis vajab põhjalikumat analüüsi, kas oluliselt madalama tasu või alammääras töötasu maksmine on põhjendatud või mitte. Kui asjaolude väljaselgitamise käigus selgub, et väljamakstud dividend on asendanud töötasu, siis on maksuhalduril alus saadud dividenditulu töötasuks ümber kvalifitseerida ja sotsiaalmaksu ja maksetega maksustada.***

Ümberkvalifitseerimisel tuleb arvestada ka võimaliku periodiseerimise küsimusega. Dividendi harval või ühekordsel väljamaksmisel võib tekkida vajadus hinnata, millise perioodi välja maksmata töötasu dividend asendas. Dividendi sagedasel või nt igakuisel väljamaksmisel tuleb pigem asuda seisukohale, et suure tõenäosusega asendab dividend sama perioodi välja maksmata töötasu.

Olukordades, kus on keeruline eristada inimese tööpanust erinevates seotud äriühingutes (nt kontserni puhul on keeruline eristada tööpanust ema- või tütarühingu majandustegevuses), on oluline, et isik saab vähemalt ühest ühingust (nt emaühingust) turutingimustel töötasu.


Ka siis, kui mõlema poole esindajaks olev juhatuse liige – omanik on otsustanud, et juhatuse liikme tasu ei maksta, mis on seadusega kooskõlas, tuleb arvestada, et selle otsuse taga võib olla soov asendada aktiivse töö tegemise eest saadavat tasu dividendiga ning see ei ole maksuõiguslikult aktsepteeritav.
** Tallinna Ringkonnakohtu lahend 3-08-364
*** Sarnastel põhjendustel, arvestades kõikide väljamaksete ja kulude summaga, on maksuhalduril alus kvalifitseerida ettevõtlusega mitteseotud kulud ja väljamaksed, mida füüsiline isik teeb äriühingu vahendite arvelt, ümber erisoodustuseks.

Näited

Isik töötab täistööajaga enda või kolmanda isiku äriühingus A töötajana või juhatuse liikmena. Ta saab Eesti turutingimustele vastavat tasu, mis on ka töötasuna deklareeritud ja maksustatud. Samal ajal on ta ainuosanik ja juhatuse liige äriühingus B, kus ta investeerib aktsiatesse, üürib välja kahte korterit, jne. Isik isiklikke kulutusi äriühingu arvelt ei tee, tööandja sõiduautot ei oma. Äriühing jaotab kasumi korral kord aastas dividende, mis võib olla aasta töötasuga võrreldav summa.

Selgitus

Vaatamata sellele, et isik saab täistööajaga töötamisest mõistlikku tasu, tuleb hinnata tema töist panust ka talle kuuluvas äriühingus B. On arusaadav, et ööpäevas on 24 tundi ja kui isik on täistööajaga hõivatud oma põhikohas, siis ei jõua ta samal määral panustada endale kuuluvas äriühingus B. Seda enam, et väärtpaberite hoidmine või kinnisvara üürimine-rentimine ei pruugigi nõuda igapäevast sekkumist või tegutsemist. Kuid sellele vaatamata tuleb hinnata konkreetse isiku töist panust ning võrdluseks võtta, mis tasu eest isik oleks nõus kolmandale ehk mitteseotud isikule sama tööd tegema või teenust osutama. Alati ei pea olema tegemist täis- või osalise tööajaga töötamisega, vaid tegemist võib-olla ka võlaõigusliku lepingu alusel teenuse osutamisega. Ka konkreetsel juhtumil võib isik oma põhitöökoha kõrvalt osutada teenust enda äriühingule ning saada selle eest mõistliku tasu (võib-olla kordades väiksem tema põhikoha töötasust), mis on maksustatud töötasuna kõigi tööjõumaksudega, ning maksta dividendidena välja ülejäänud soovitud osa kasumist. Toodud näites tuleb samas arvestada, et äriühingu B mainitud tegevusalad on sellised, millega otse füüsilise isikuna tegeledes ei teki enamasti sotsiaalmaksu kohustust (kasu vara võõrandamisest, üüritulu). Kuivõrd sellised tululiigid ei ole aktiivsest tegevusest saadud töötasu, ei tekigi siin suure tõenäosusega nn töötasu versus dividend tüüpi olukorda ja ümberkvalifitseerimine ei osutu vajalikuks.

Isik on ainuosanik ja juhatuse liige sarnase tegevusalaga äriühingutes A, B ja C. Kuna isik täidab äriühingutes B ja C tegevjuhi ülesandeid, siis saab ta nendest äriühingutest korrektset, täidetavate ülesannete ulatusele vastavat töötasu, mis on töötasuna ka maksustatud. Samuti on isikule antud hüved erisoodustusena maksustatud. Samas isik äriühingust A töötasu ei saa, kuna ei ole selles töiselt tegev, kuid saab dividende.

Selgitus

Kuna isikuga seotud äriühingud tegutsevad samal või sarnasel tegevusalal ning isiku igapäevast tööpanust ei ole võimalik erinevate äriühingute vahel eristada, siis oluline on, et isik saab oma töise tegevuse eest äriühingutest B ja C mõistliku tasu, mis on töötasuna kõigi tööjõumaksudega maksustatud. Kui isik ei ole aktiivselt äriühingus A tegev, siis ei ole põhjust selle äriühingu makstavat dividendi töötasuks ümber kvalifitseerida.

Sama vastus on ka olukorras, kus isik on ainuosanik äriühingus A ning äriühingu A tütarühingud on B ja C.

Isik on ainuosanik ja juhatuse liige äriühingus A. Äriühingule A kuuluvad tütarühingud B ja C, kes maksavad äriühingule A juhtimistasu. Juhtimisteenust osutab igapäevaselt seesama füüsiline isik. Äriühingute B ja C juhatuses isik ei ole. Isik töötab äriühingus A ja saab kohalikele tingimustele ja töisele panusele vastavat töötasu ning regulaarselt ka dividende, mille summa ületab aastast töötasu summat.

Selgitus

Kui isiku töötasu vastab tema töisele panusele ehk isik oleks ka äriühingutes B ja C või endaga mitteseotud äriühingutes töötanud sama tasu eest, siis ümberkvalifitseerimise vajadust ei teki. Isik võib saada dividende suuremas summas kui on tema töötasu, kuid oluline on, et töötasuna on makstud õiglane ehk mõistlik tasu ning töötasu ei maksta dividendi vormis.

Füüsiline isik on pensionär ning juhatuse liige ja omanik äriühingus A. Tulenevalt pensionäri staatusest on isik riigi poolt ravikindlustatud ja sel põhjusel ei pea vajalikuks maksta endale töötasu. Äriühingu käive tekib isiku aktiivsest panustamisest ettevõtte tegevusse. Tekkiva kasumi arvelt maksab isik endale aeg-ajalt dividende.

Selgitus

Füüsilise isiku ravikindlustuse staatus ei ole määrav, otsustamaks, kas äriühingus toimub töötasu asendamine dividendiga või mitte. Kui isik ei saa täidetavate ülesannete eest kohast mõistlikku töötasu, mida ta ilmselt nõuaks, töötades endaga mitteseotud äriühingus, tekib suure tõenäosusega vajadus saadud dividendid ümber kvalifitseerida sotsiaalmaksuga ja -maksetega maksustatavaks töötasuks.

Ehitajast füüsiline isik on täistööajaga töölepinguline töötaja temale mittekuuluvas äriühingus ning lisaks on ta juhatuse liige ja omanik teises äriühingus, mille kaudu ta osutab õhtuti ja nädalavahetustel, aga ka puhkuse ajal ehitusteenuseid. Tulenevalt turutingimustele vastava töötasu saamisest põhitöökohast on füüsiline isik otsustanud mitte maksta endale töötasu talle kuuluvast äriühingust ning määrab endale aeg-ajalt dividende seal tekkiva kasumi arvelt.

Selgitus

Füüsilise isiku piisav tulu mujalt ei ole määrav, otsustamaks, kas tulu temale kuuluvast äriühingust on dividend või töötasu, vaid otsus tuleb teha selle alusel, kas tulu tekib aktiivsest tööst ning kas aktiivse töö eest on määratud ja välja makstud turutingimustele vastav töötasu. Seejuures tuleb pöörata tähelepanu asjaolule, et lisateenistuse töötasu ei pea vastama sama tegevusala ega sama piirkonna keskmisele kuupalgale, sest endale kuuluvas äriühingus ei täideta ülesandeid täistööajaga, vaid üksnes õhtuti ja nädalavahetustel ning ka puhkuse ajal.

Viimati uuendatud 12.11.2021

Kas sellest lehest oli abi?