Siduvaid eelotsuseid taotletakse eelkõige keerukate toimingute planeerimisel, kui seadusest ei tulene üheselt, milliselt seda toimingut või toimingute ahelat tulevikus maksustatakse. Selleks, et maksukohustuslased saaksid oma toiminguid planeerida ning võimalike maksuriskide maandamiseks tarku otsuseid teha, on maksukohustuslastele õiguskindluse tagamiseks ette nähtud siduvate eelotsuste regulatsioon.
Eelotsus on maksuhaldurile siduv vaid selle toimingu osas, mille maksustamise kohta on taotluses küsitud ning mille osas eelotsuses on hinnang antud. Eelotsuse siduvuse olemasolu maksuhaldurile on üks olulisemaid elemente ning peamine, mille abil saab eristada eelotsust teistest maksuhalduri juhenditest. Kui juhend on üldine ja kõigile maksumaksjatele mõeldud teabematerjal, siis siduv eelotsus on mõeldud konkreetse maksumaksja konkreetse toimingu kohta hinnangu andmiseks, kus oluline rõhk ei pruugi olla mitte seaduse tõlgendamisel, vaid asjaolude hindamisel ja faktide tõlgendamisel.
Õiguslik alus
Sätestab nõuded eelotsuse taotlusele
Eelotsuste taotlemine
Siduva eelotsuse taotluse tingimused tulenevad maksukorralduse seaduse (MKS) § 915, mille kohaselt:
- taotlus tuleb maksuhaldurile esitada kirjalikult;
- taotlus peab sisaldama kavandatava toimingu ammendatavat kirjeldust ja toimingu maksustamise seisukohast oluliste asjaolude analüüsi;
- taotlus peab sisaldama taotleja enda hinnangut toimingu maksustamise õiguslike aluste kohta;
- taotluses esitatud maksustamise seisukohast olulised faktilised ja õiguslikud väited peavad olema põhjendatud ning iga väite juures tuleb võimalusel viidata seda kinnitavale tõendile või dokumendile;
- taotluses märgitakse selle haldusorgani nimetus, kellele taotlus esitatakse;
- taotluses märgitakse taotleja nimi, isiku- või registrikood, postiaadress ja muud kontaktandmed;
- taotluses märgitakse taotleja kinnitus, et temale teadaolevalt ei esine taotlusega seonduvaid, MKS § 919 lõikes 1 nimetatud menetluse peatamise aluseid;
- taotluses märgitakse loetelu taotluses kirjeldatud toimingu sooritamiseks olulistest ja taotluse esitamise ajal olemasolevatest dokumentidest ning dokumentide kavanditest;
- taotluses märgitakse toimingu sooritamise planeeritav aeg.
Kui eelotsuse taotleja ei soovi eelotsuse kokkuvõtte avalikustamist, siis tuleb see koos põhjendustega eelotsuse taotluses ära märkida.
Lisaks eelnevalt nimetatud vorminõuetele tuleb tähelepanelik olla, et taotluses kirjeldatav tehing ei oleks liialt pealiskaudselt või abstraktselt kirjeldatud. Mida selgemalt on taotluses kavandatava toimingu faktilised asjaolud välja toodud, seda selgem on ka maksuhalduri poolt tehtav analüüs ja eelotsusega antav hinnang.
Eelotsuse läbivaatamisel peab maksuhaldur oluliseks koostööd taotlejaga. Tavapärane on täiendavate dokumentide taotlejalt küsimine või asjaolude selgitamiseks kohtumiste korraldamine. Mida rohkem on taotleja taotluses toimingu või toimingute asjaolusid lahti kirjutanud, seda sisukamad on kohtumiste arutelud.
Eelotsuse taotlus esitatakse elektroonselt aadressile [email protected]. Taotluse võib esitada ka kirjalikult Maksu- ja Tolliameti aadressil Lõõtsa 8a, Tallinn.
Lisainfo
Maksu- ja Tolliamet (MTA) lähtub isiku maksukohustuse tuvastamisel eelotsuses antud hinnangust, st maksustab tehingu viisil ja määras, mis on sätestatud eelotsuses (seda eeldusel, et toiming on tehtud maksukohustuslase enda poolt ning taotluses märgitud tingimustel). Kui ei ole ilmnenud täiendavaid asjaolusid, siis käsitleb MTA eelotsust endale siduvana.
Eelotsus on MTA-le siduv ainult selle toimingu osas, mille maksustamise kohta on taotluses küsitud ning mille osas eelotsuses on hinnang antud. Toimingu realiseerumisel esinevad kõrvalekalded toimingu olulistes asjaoludes toovad kaasa eelotsuse kehtetuse ehk mittesiduvuse selle toimingu osas.
Eelotsus on otsuses kirjeldatud toimingu maksustamise suhtes siduv siis, kui toiming viiakse lõpuni eelotsuses märgitud aja jooksul (st toimingu maksustamise seisukohast on kõik olulised toimingud enne tähtaja saabumist tehtud). Taotleja märgib taotluses, millise aja jooksul toiming eeldatavalt lõpuni viiakse. Sellest juhindudes määrab MTA eelotsuses aja, mis on mõistlikult vajalik toimingu sooritamiseks. Tähtaja pikkust peab MTA põhjendama.
Oluliseks siduvuse tingimuseks on ka eelotsuse andmise ajal kehtinud õigusaktide jõusolek. Kui õigusakte muudetakse pärast eelotsuse tegemist, kuid enne toimingu sooritamist, siis tuleb toimingu maksustamise osas kohaldada toimingu sooritamise hetkel kehtivat õigusnormi ning varasemate õigusnormide alusel antud hinnang ei saa olla MTA-le siduv.
Eelotsuse siduvuse eeldused on kokkuvõtvalt järgmised:
- maksukohustuslane on esitanud üksikasjaliku ja õigeid andmeid sisaldava taotluse;
- eelotsus on tehtud enne taotluses kirjeldatud toimingu(te) tegemist;
- taotluses kirjeldatud asjaolud langevad kokku tegelikult realiseerunud toimingu(te)ga;
- eelotsuse andmisel ei ole ületatud pädevuse piire;
- eelotsus on vormistatud kirjalikult;
- maksuseaduseid ei ole vahepeal muudetud;
- maksuhaldurit ei ole eelotsuse andmisel pettuse või ähvarduse teel või muul viisil õigusvastaselt mõjutatud.
Riigilõivuseaduse § 259 kohaselt tasutakse siduva eelotsuse taotluse läbivaatamise eest riigilõivu 1180 eurot ning füüsilise isiku taotluse läbivaatamise eest 300 eurot.
Riigilõiv tasutakse üldises riigilõivu tasumise korras Rahandusministeeriumi pangakontodele:
- Swedbank EE932200221023778606
- SEB Pank EE891010220034796011
- Luminor Bank EE701700017001577198
viitenumbriga 2900082906 – „Siduva eelotsuse taotluse läbivaatamine".
Juhul kui makset sooritatakse teise isiku eest, siis tuleb selgituse lahtrisse lisaks märkida ka isiku nimi, kelle eest makse tehakse.
Riigilõivude tasumise selgitus on kättesaadav Rahandusministeeriumi veebilehelt.
Kui Maksu- ja Tolliamet (MTA) leiab, et taotluses väljatoodud toiming on oletuslik või kui toimingu eesmärgiks on maksudest kõrvalehoidumine, siis on ametil õigus keelduda eelotsuse andmisest. MTA teavitab sellisel juhul taotlejat eelotsuse andmisest keeldumisest ja tagastab taotluse 15 kalendripäeva jooksul taotluse saamise päevast arvates.
MTA võib keelduda eelotsuse andmisest ka siis, kui toimingu maksustamist reguleerivate õigusnormide kohaldamine on (eeskätt taotleja jaoks) objektiivsetel asjaoludel selge, ehk teisisõnu kui tegemist on küsimusega, mille vastus on arusaadav maksustamist reguleerivate õigusaktide ja/või MTA kodulehel avaldatud juhendite või selgituste põhjal. Taotlusest peab nähtuma seega, et taotleja on analüüsinud kõiki toimingu maksustamise faktilisi asjaolusid ega esita taotlust vaid sellepärast, et ta ei ole toimingut korralikult läbi mõelnud ega tutvutud toimingu maksustamist reguleerivate õigusaktidega.
MTA ei anna eelotsust taotluse alusel, millest nähtub, et toiming ei ole seotud maksukohustuslase majandustegevusega ning et taotleja soovib leida õigusvastaseid võimalusi seadusega ettenähtust väiksema maksusumma tasumiseks või üldse maksudest kõrvalehiilimiseks. Eelotsuse andmisest on võimalik keelduda üldjuhul ka oletuslike (hüpoteetiliste) toimingute kohta esitatud küsimuste puhul.
Eelotsuse andmata jätmine otsustatakse motiveeritud haldusaktiga. MTA põhjendab eelotsuse andmisest keeldumisel, miks toimingu maksustamist reguleerivate õigusnormide rakendamine ei saa objektiivsetel asjaoludel olla ebaselge. Samuti põhjendatakse, miks MTA peab taotluses kirjeldatud toimingut oletuslikuks või mille alusel ta leiab, et kirjeldatud toiming sooritatakse maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil.
Kui MTA leiab, et eelotsuse taotlus vastab pigem selgitustaotluse tunnustele või kui toimingu maksustamist reguleerivate õigusnormide kohaldamine on maksustamist reguleerivate õigusaktide ja/või MTA kodulehel avaldatud juhendite või selgituste põhjal ka ilma täiendavate põhjalike selgitusteta arusaadav, vastatakse taotlusele tuginedes maksukorralduse seaduse § 14 lõikele 1 ning seda vastust ei käsitleta eelotsusena, vaid vastusena selgitustaotlusele. Sellisel juhul kuulub tasutud riigilõiv selle tasunud isiku taotluse alusel tagastamisele riigilõivuseaduse § 12 lõige 1 alusel.
Taotluses puuduste esinemise korral annab Maksu- ja Tolliamet (MTA) taotlejale kuni 15-kalendripäevase tähtaja puuduste kõrvaldamiseks. Puuduseks loetakse maksukorralduse seaduse § 915 lõigetes 1 ja 2 nimetatud andmete puudumist (üksikasjaliku toimingu kirjelduse ja analüüsi puudumine ning vorminõuded) või kui toimingu dokumendid ei ole piisavad või riigilõiv on tasumata.
MTA teatab taotlejale puudustest ja määrab tähtaja nende kõrvaldamiseks 15 päeva jooksul arvates taotluse saamisest. Kui taotlust ei täiendata antud aja jooksul või ka täiendatud taotluse alusel pole võimalik eelotsust teha, jätab maksuhaldur taotluse läbi vaatamata ja tagastab selle taotluse esitajale. Ka sellisel juhul kuulub tasutud riigilõiv selle tasunud isiku taotluse alusel tagastamisele.
Taotluse esitajal on võimalik taotlus igal ajahetkel enne eelotsuse tegemist tagasi võtta. Samuti on taotlejal õigus pärast taotluse tagasivõtmist sama toimingu maksustamise kohta uus taotlus esitada – taotluse varasem tagasivõtmine ei ole siinjuures uue taotluse esitamisel takistuseks.
Maksukorralduse seaduse (MKS) § 9110 sätestab eelotsuse andmise tähtaja, milleks on 60 kalendripäeva taotluse saamise või taotluses esinevate puuduste kõrvaldamise päevast arvates.
Kui taotluses esitatud õiguslikud või ka faktilised asjaolud osutuvad tavapärasest keerukamaks (näiteks rahvusvahelise maksustamisega seonduvad küsimused), võib Maksu- ja Tolliamet (MTA) eelotsuse andmise tähtaega kirjaliku otsusega pikendada 30 kalendripäeva võrra.
MKS § 919 lõike 1 kohaselt võib MTA peatada eelotsuse taotluse menetluse, kui taotlusega seonduv või sellega sarnane toiming on taotluse esitamise ajal vaidemenetluse korras läbivaatamisel või kohtus arutamisel ning oodatav lahend on toimingu maksustamise seisukohast määrava tähtsusega või kui taotlusega seonduvas asjas on pooleli maksumenetlus, kuni vastava lahendi jõustumiseni või menetluse lõpetamiseni. Sellisel juhul teavitab MTA taotlejat menetluse peatamisest seitsme kalendripäeva jooksul menetluse peatamise päevast arvates. Menetlus taastatakse ja taotlus vaadatakse läbi pärast taotluse läbivaatamist takistava asjaolu äralangemist.
Eelotsused ei ole maksukohustuslasele kohustuslikud – maksukohustuslasel on õigus mitte järgida oma maksukohustuse deklareerimisel eelotsuses sätestatud hinnangut, samuti ei too eelotsus taotleja jaoks kaasa muid otseseid kohustusi – sellest tulenevalt ei ole ette nähtud ka võimalust otsuse sisu vaidlustamiseks.
Kui maksuhaldur jätab taotluse aga läbi vaatamata, siis on taotlejal õigus taotluse läbivaatamata jätmine vaidlustada üldises korras (vaidemenetlus või halduskohtumenetlus).
Väljastatud eelotsused
Avalikustame üldist tähtsust omavate toimingute ja taotlustes korduvalt kirjeldatud toimingute maksustamise kohta tehtud eelotsuse kokkuvõtted korra kvartalis. Lähtume maksukorralduse seaduse §-s 26 sätestatud maksusaladuse hoidmise põhimõttest ning hoidume näitamast andmeid, mis võimaldavad tuvastada toiminguga seotud isikuid.
Kokkuvõttes kirjeldame üksnes eelotsuse üldist sisu, esitame taotleja ja Maksu- ja Tolliameti põhjendused ning avaldame otsuse resolutsiooni.
Käsiraamat „Siduvad eelotsused”
""
Ühinemine/jagunemine 2025
TuMS § 53 lg-ga 44 ettenähtud maksuvabastuse eeldused ühinemise puhul
TuMS § 53 lg-ga 44 ettenähtud maksuvabastuse kohaldamise eeldused ühinemise puhul on järgmised:
- tegemist peab olema mitteresidendist juriidilise isikuga (TuMS § 53 lg 1 koostoimes maksulepingu art 4(1) esimese ja teise lausega ning TuMS § 6 lg 3 esimese lausega);
- mitteresidendist juriidilisel isikul on Eestis püsiv tegevuskoht (TuMS § 53 lg-d 4 ja 44 koostoimes maksulepingu art-ga 5(1));
- mitteresidendi püsiva tegevuskoha koosseisu kuuluv ettevõte antakse üle ühendavale ühingule ühinemise käigus (TuMS § 54 lg 44 koostoimes ÄS §-ga 391, TsÜS §-ga 661 ja VÕS § 180 lg-ga 2 või alternatiivselt §-ga 185);
- üleantud püsiva tegevuskoha ettevõtte kaudu jätkatakse Eestis majandustegevust (TuMS § 54 lg 44).
Püsiva tegevuskoha maksuvabastusõiguste üleandmine ja maksuvabastusõiguste deklareerimine tagantjärele ühinemise käigus
Püsiva tegevuskoha jaoks sisse toodud vara sarnaneb äriühingu osa- või aktsiakapitalile ja muudele aktsionäride või osanike tehtud sissemaksetele (ülekurss, vabatahtlik reservfond jms) ning vara väljaviimist püsivast tegevuskohast võib järelikult võrrelda äriühingu aktsia- või osakapitali või sissemaksete vähendamisel vms tehtavate väljamaksetega. Kui residendist äriühingu ühinemisel kohaldub TuMS § 50 lg 22 teise lausega ettenähtud maksuvabastus, siis analoogse maksuvabastuse näeb mitteresidendist püsiva tegevuskoha puhul ette TuMS § 50 lg 2 viimane lause. TuMS § 50 lg 2 viimase lausega ettenähtud maksuvabastuse eeldused ühinemise puhul on järgmised:
- ühendatava ühingu puhul on tegemist mitteresidendiga (TuMS § 50 lg 2 viimane lause koostoimes maksulepingu art 4(1) esimese ja teise lausega ning TuMS § 6 lg 3 esimese lausega);
- ühendataval mitteresidendist juriidilisel isikul on Eestis püsiv tegevuskoht (TuMS § 50 lg 2 viimane lause koostoimes maksulepingu art-ga 5(1));
- mitteresidendist juriidilise isiku püsiva tegevuskoha koosseisu kuuluv ettevõte antakse üle residendist äriühingule (TuMS § 50 lg 2 viimane lause koostoimes TsÜS §-ga 661, VÕS § 180 lg-ga 2 või alternatiivselt §-ga 185 ja TuMS § 6 lg 2 teise lausega).
Kohtupraktikas (vt eelkõige RKHKo 3-18-989 p 15) on seoses residendist äriühingu omakapitalist tehtavate väljamaksetega leitud, et TuMS § 50 lg 2 ei seo omakapitali tehtud sissemakseid nende deklareerimisega. Omakapitali deklareerimiskohustuse rikkumine ei tähenda, et igasugune omakapitalist tehtav väljamakse tooks maksukohustuslasele kaasa tulumaksu tasumise kohustuse. Seejuures paneb deklareerimiskohustuse rikkumine maksukohustuslasele kontrollimenetluses kõrgema tõendamiskoormuse. Kuivõrd mitteresidendi ja tema Eestis asuva püsiva tegevuskoha vahelised majandustehingud maksustatakse samamoodi, nagu neid tuleks maksustada siis, kui püsiva tegevuskoha asemel oleks mitteresident asutanud Eestis iseseisva äriühingu, asub maksuhaldur seisukohale, et eespool refereeritud kohtupraktikas väljendatud põhimõte kohaldub ka püsiva tegevuskohaga seonduvalt sissetoodava ja väljaviidava vara suhtes.
Mitteresidendist ühendatava ühingu maksuvaba väljamakse tegemise õiguse omistamine Eesti residendist ühendavale juriidilisele isikule
TuMS § 50 lg 1¹ kohaselt vabastatakse tulumaksust saadud dividendi arvel või välismaal püsiva tegevuskoha kaudu teenitud ja välismaal maksustatud kasumi arvel makstud dividendid.
Maksuhaldur on seisukohal, et „saadud maksustatud kasumi summa“ ja „väljamakse“ TSD lisa 7 IV osa koodi 7550, TuMS § 50 lg-te 11 ja 21 tähenduses eeldab reaalset rahaliste vahendite või muu vara liikumist Eesti ühingule Eestisse, mitte pelgalt üleantava maksuvaba väljamakse tegemise õigust.
Maksualaste õiguste ja kohustuste ülemineku hetk ühinemise käigus
Kohtupraktikas (vt RKHKo 3-20-2630 p-d 11–27) on seoses ühinemislepingus toodud ühinemise bilansi päevaga leitud, et:
- ühinemise bilansi päevale ei tohi anda sama toimet, mis on äriregistri (konstitutiivsel) kandel. Piiriülese ühinemise käigus toob vastupidine tõlgendus kaasa olukorra, kus ühendatavad ühingud võivad teenida kuni kaheksa kuud kasumit (vt ÄS § 400 lg 2 esimest lauset), mis jääb residentsuse riigis maksustamata. See kasum võib jääda maksustamata ka välisriigis ühendava ühingu tasemel, kuna rahvusvahelise maksuõiguse põhimõtete kohaselt ei ole riikidel üldjuhul õigust maksustada välisriigis teenitud tulu. Teisalt võib tekkida topeltmaksustamise olukord, kui ühinemise käigus on ühendatava ühingu omakapital vähenenud näiteks dividendi väljamaksmise tulemusena;
- ühinemise bilansi päev reguleerib raamatupidamist ja aruandlust ning sellel ei ole maksuõiguslikku tagajärge;
- formuleering „ühendatava ühingu tehingud loetakse tehtuks ühendava ühingu arvel“ ei tähenda ühendatava ühingu õigusvõime lõppemist, vaid puudutab ühinemises osalevate ühingute sisesuhteid ja raamatupidamisaruannete koostamist. Ühinemise bilansi päev ei mõjuta ühendatava ühingu õigusi ja kohustusi kolmandate isikute suhtes, sealhulgas avalik-õiguslikke kohustusi;
- asjaolu, et ühinemise bilansi päevale järgneva perioodi kohta ei pea ühendatav ühing koostama majandusaasta aruannet, ei takista maksu arvutamist ja deklareerimist. Ühinemise bilansi päevast ei lõpe ühendatava ühingu raamatupidamis- ja maksuarvestuskohustus;
- ühendatav ühing peab kuni oma õigusvõime lõppemise päevani täitma kõiki maksuarvestusega seotud kohustusi.
Ühinemise bilansi päeva puhul on tegemist üksnes seadusest tuleneva fiktsiooniga, mille kohaselt loetakse alates sellest ajahetkest kõik toimingud ühinevate ühingute sisesuhtes tehtuks ühendava ühingu poolt. Ühendatava ühingu vara (ühendatava ühingu aktiva ja passiva üleminek ja omandamine) läheb tervikuna seaduse jõul üle ühendavale ühingule äriregistrisse ühendava ühingu kohta ühinemiskande (konstitutiivse kande) tegemisega (vt ÄS § 403 lg-t 1). Vara ülemineku reegel on imperatiivne ja sellest ei saa poolte kokkuleppel kõrvale kalduda. Seetõttu ei saa ühinemise bilansi päeva pidada maksualaste õiguste ja ülemineku ajahetkeks.
Maksuhaldur peab vajalikuks lisada, et maksudeklaratsiooni esitamine on vajalik maksukohustuslase maksuarvestuse raames. Seetõttu aktsepteerib maksuhaldur lahendust, mille kohaselt esitab ühendatav ühing või mitteresidendi Eesti filiaal n-ö lõplikud maksudeklaratsioonid pärast äriregistrisse ühinemiskande taotluse esitamist, kuid enne ühendatava ühingu või Eesti filiaali äriregistrist kustutamist. Siinkohal tuleb lisada, et ka sellisel juhul lähevad maksuõiguslikud kohustused ja õigused üle ühendavale ühingule äriregistrisse konstitutiivse kande tegemisel vastavalt ÄS § 403 lg-le 1 ja MKS § 35 esimesele lausele.
Viimati uuendatud 30.04.2025
Viimati uuendatud 05.11.2025