Siduvaid eelotsuseid taotletakse eelkõige keerukate toimingute planeerimisel, kui seadusest ei tulene üheselt, milliselt seda toimingut või toimingute ahelat tulevikus maksustatakse. Selleks, et maksukohustuslased saaksid oma toiminguid planeerida ning võimalike maksuriskide maandamiseks tarku otsuseid teha, on maksukohustuslastele õiguskindluse tagamiseks ette nähtud siduvate eelotsuste regulatsioon.
Eelotsus on maksuhaldurile siduv vaid selle toimingu osas, mille maksustamise kohta on taotluses küsitud ning mille osas eelotsuses on hinnang antud. Eelotsuse siduvuse olemasolu maksuhaldurile on üks olulisemaid elemente ning peamine, mille abil saab eristada eelotsust teistest maksuhalduri juhenditest. Kui juhend on üldine ja kõigile maksumaksjatele mõeldud teabematerjal, siis siduv eelotsus on mõeldud konkreetse maksumaksja konkreetse toimingu kohta hinnangu andmiseks, kus oluline rõhk ei pruugi olla mitte seaduse tõlgendamisel, vaid asjaolude hindamisel ja faktide tõlgendamisel.
Õiguslik alus
Sätestab nõuded eelotsuse taotlusele
Siduva eelotsuse taotluse tingimused tulenevad maksukorralduse seaduse § 915, mille kohaselt:
- taotlus tuleb maksuhaldurile esitada kirjalikult;
- taotlus peab sisaldama kavandatava toimingu ammendatavat kirjeldust ja toimingu maksustamise seisukohast oluliste asjaolude analüüsi;
- taotlus peab sisaldama taotleja enda hinnangut toimingu maksustamise õiguslike aluste kohta;
- taotluses märgitakse selle haldusorgani nimetus, kellele taotlus esitatakse;
- taotluses märgitakse taotleja nimi, isiku- või registrikood, postiaadress ja muud kontaktandmed;
- taotluses märgitakse taotleja kinnitus, et temale teadaolevalt ei esine taotlusega seonduvaid, käesoleva seaduse § 919 lõikes 1 nimetatud menetluse peatamise aluseid;
- taotluses märgitakse loetelu taotluses kirjeldatud toimingu sooritamiseks olulistest ja taotluse esitamise ajal olemasolevatest dokumentidest ning dokumentide kavanditest;
- taotluses märgitakse toimingu sooritamise planeeritav aeg.
Kui eelotsuse taotleja ei soovi eelotsuse kokkuvõtte avalikustamist, siis tuleb see koos põhjendustega eelotsuse taotluses ära märkida.
Lisaks eelnevalt nimetatud vorminõuetele tuleb tähelepanelik olla, et taotluses kirjeldatav tehing ei oleks liialt pealiskaudselt või abstraktselt kirjeldatud. Mida selgemalt on taotluses kavandatava toimingu faktilised asjaolud välja toodud, seda selgem on ka maksuhalduri poolt tehtav analüüs ja eelotsusega antav hinnang.
Eelotsuse läbivaatamisel peab maksuhaldur oluliseks koostööd taotlejaga. Tavapärane on täiendavate dokumentide taotlejalt küsimine või asjaolude selgitamiseks kohtumiste korraldamine. Mida rohkem on taotleja taotluses toimingu või toimingute asjaolusid lahti kirjutanud, seda sisukamad on kohtumiste arutelud.
Eelotsuse taotlus esitatakse elektroonselt aadressile [email protected]. Taotluse võib esitada ka kirjalikult MTA aadressil Lõõtsa 8a, Tallinn.
Lisainfo
MTA lähtub isiku maksukohustuse tuvastamisel eelotsuses antud hinnangust, st maksustab tehingu viisil ja määras, mis on sätestatud eelotsuses (seda eeldusel, et toiming on tehtud maksukohustuslase enda poolt ning taotluses märgitud tingimustel). Kui ei ole ilmnenud täiendavaid asjaolusid, siis käsitleb MTA eelotsust endale siduvana.
Eelotsus on MTA-le siduv ainult selle toimingu osas, mille maksustamise kohta on taotluses küsitud ning mille osas eelotsuses on hinnang antud. Toimingu realiseerumisel esinevad kõrvalekalded toimingu olulistes asjaoludes toovad kaasa eelotsuse kehtetuse ehk mittesiduvuse selle toimingu osas.
Eelotsus on otsuses kirjeldatud toimingu maksustamise suhtes siduv siis, kui toiming viiakse lõpuni eelotsuses märgitud aja jooksul (st toimingu maksustamise seisukohast on kõik olulised toimingud enne tähtaja saabumist tehtud). Taotleja märgib taotluses, millise aja jooksul toiming eeldatavalt lõpuni viiakse. Sellest juhindudes määrab MTA eelotsuses aja, mis on mõistlikult vajalik toimingu sooritamiseks. Tähtaja pikkust peab MTA põhjendama.
Oluliseks siduvuse tingimuseks on ka eelotsuse andmise ajal kehtinud õigusaktide jõusolek. Kui õigusakte muudetakse pärast eelotsuse tegemist, kuid enne toimingu sooritamist, siis tuleb toimingu maksustamise osas kohaldada toimingu sooritamise hetkel kehtivat õigusnormi ning varasemate õigusnormide alusel antud hinnang ei saa olla MTA-le siduv.
Eelotsuse siduvuse eeldused on kokkuvõtvalt järgmised:
- maksukohustuslane on esitanud üksikasjaliku ja õigeid andmeid sisaldava taotluse;
- eelotsus on tehtud enne taotluses kirjeldatud toimingu(te) tegemist;
- taotluses kirjeldatud asjaolud langevad kokku tegelikult realiseerunud toimingu(te)ga;
- eelotsuse andmisel ei ole ületatud pädevuse piire;
- eelotsus on vormistatud kirjalikult;
- maksuseaduseid ei ole vahepeal muudetud;
- maksuhaldurit ei ole eelotsuse andmisel pettuse või ähvarduse teel või muul viisil õigusvastaselt mõjutatud.
Riigilõivuseaduse § 259 kohaselt tasutakse siduva eelotsuse taotluse läbivaatamise eest riigilõivu 1180 eurot ning füüsilise isiku taotluse läbivaatamise eest 300 eurot.
Riigilõiv tasutakse üldises riigilõivu tasumise korras Rahandusministeeriumi pangakontodele:
Swedbank EE932200221023778606
SEB Pank EE891010220034796011
Luminor Bank EE701700017001577198
Viitenumbriga 2900082906 – „Siduva eelotsuse taotluse läbivaatamine".
Juhul, kui makset sooritatakse teise isiku eest, siis tuleb selgituse lahtrisse lisaks märkida ka isiku nimi, kelle eest makse tehakse.
Riigilõivude tasumise selgitus on kättesaadav Rahandusministeeriumi veebilehelt.
Kui MTA leiab, et taotluses väljatoodud toiming on oletuslik või kui toimingu eesmärgiks on maksudest kõrvalehoidumine, siis on ametil õigus keelduda eelotsuse andmisest. MTA teavitab sellisel juhul taotlejat eelotsuse andmisest keeldumisest ja tagastab taotluse 15 kalendripäeva jooksul taotluse saamise päevast arvates.
MTA võib keelduda eelotsuse andmisest ka siis, kui toimingu maksustamist reguleerivate õigusnormide kohaldamine on (eeskätt taotleja jaoks) objektiivsetel asjaoludel selge, ehk teisisõnu kui tegemist on küsimusega, mille vastus on arusaadav maksustamist reguleerivate õigusaktide ja/või MTA kodulehel avaldatud juhendite või selgituste põhjal. Taotlusest peab nähtuma seega, et taotleja on analüüsinud kõiki toimingu maksustamise faktilisi asjaolusid ega esita taotlust vaid sellepärast, et ta ei ole toimingut korralikult läbi mõelnud ega tutvutud toimingu maksustamist reguleerivate õigusaktidega.
MTA ei anna eelotsust taotluse alusel, millest nähtub, et toiming ei ole seotud maksukohustuslase majandustegevusega ning et taotleja soovib leida õigusvastaseid võimalusi seadusega ettenähtust väiksema maksusumma tasumiseks või üldse maksudest kõrvalehiilimiseks. Eelotsuse andmisest on võimalik keelduda üldjuhul ka oletuslike (hüpoteetiliste) toimingute kohta esitatud küsimuste puhul.
Eelotsuse andmata jätmine otsustatakse motiveeritud haldusaktiga. MTA põhjendab eelotsuse andmisest keeldumisel, miks toimingu maksustamist reguleerivate õigusnormide rakendamine ei saa objektiivsetel asjaoludel olla ebaselge. Samuti põhjendatakse, miks MTA peab taotluses kirjeldatud toimingut oletuslikuks või mille alusel ta leiab, et kirjeldatud toiming sooritatakse maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil.
Kui MTA leiab, et eelotsuse taotlus vastab pigem selgitustaotluse tunnustele või kui toimingu maksustamist reguleerivate õigusnormide kohaldamine on maksustamist reguleerivate õigusaktide ja/või MTA kodulehel avaldatud juhendite või selgituste põhjal ka ilma täiendavate põhjalike selgitusteta arusaadav, vastatakse taotlusele tuginedes MKS § 14 lõikele 1 ning seda vastust ei käsitleta eelotsusena, vaid vastusena selgitustaotlusele. Sellisel juhul kuulub tasutud riigilõiv selle tasunud isiku taotluse alusel tagastamisele riigilõivuseaduse § 12 lõige 1 alusel.
Taotluses puuduste esinemise korral annab MTA taotlejale kuni 15-kalendripäevase tähtaja puuduste kõrvaldamiseks. Puuduseks loetakse MKS § 915 lõigetes 1 ja 2 nimetatud andmete puudumist (üksikasjaliku toimingu kirjelduse ja analüüsi puudumine ning vorminõuded) või kui toimingu dokumendid ei ole piisavad või riigilõiv on tasumata.
MTA teatab taotlejale puudustest ja määrab tähtaja nende kõrvaldamiseks 15 päeva jooksul arvates taotluse saamisest. Kui taotlust ei täiendata antud aja jooksul või ka täiendatud taotluse alusel pole võimalik eelotsust teha, jätab maksuhaldur taotluse läbi vaatamata ja tagastab selle taotluse esitajale. Ka sellisel juhul kuulub tasutud riigilõiv selle tasunud isiku taotluse alusel tagastamisele.
Taotluse esitajal on võimalik taotlus igal ajahetkel enne eelotsuse tegemist tagasi võtta. Samuti on taotlejal õigus pärast taotluse tagasivõtmist sama toimingu maksustamise kohta uus taotlus esitada – taotluse varasem tagasivõtmine ei ole siinjuures uue taotluse esitamisel takistuseks.
MKS paragrahv 9110 sätestab eelotsuse andmise tähtaja, milleks on 60 kalendripäeva taotluse saamise või taotluses esinevate puuduste kõrvaldamise päevast arvates.
Kui taotluses esitatud õiguslikud või ka faktilised asjaolud osutuvad tavapärasest keerukamaks (näiteks rahvusvahelise maksustamisega seonduvad küsimused), võib MTA eelotsuse andmise tähtaega kirjaliku otsusega pikendada 30 kalendripäeva võrra.
MKS § 919 lõige 1 kohaselt võib MTA peatada eelotsuse taotluse menetluse, kui taotlusega seonduv või sellega sarnane toiming on taotluse esitamise ajal vaidemenetluse korras läbivaatamisel või kohtus arutamisel ning oodatav lahend on toimingu maksustamise seisukohast määrava tähtsusega või kui taotlusega seonduvas asjas on pooleli maksumenetlus, kuni vastava lahendi jõustumiseni või menetluse lõpetamiseni. Sellisel juhul teavitab MTA taotlejat menetluse peatamisest seitsme kalendripäeva jooksul menetluse peatamise päevast arvates. Menetlus taastatakse ja taotlus vaadatakse läbi pärast taotluse läbivaatamist takistava asjaolu äralangemist.
Eelotsused ei ole maksukohustuslasele kohustuslikud – maksukohustuslasel on õigus mitte järgida oma maksukohustuse deklareerimisel eelotsuses sätestatud hinnangut, samuti ei too eelotsus taotleja jaoks kaasa muid otseseid kohustusi – sellest tulenevalt ei ole ette nähtud ka võimalust otsuse sisu vaidlustamiseks.
Kui maksuhaldur jätab taotluse aga läbi vaatamata, siis on taotlejal õigus taotluse läbivaatamata jätmine vaidlustada üldises korras (vaidemenetlus või halduskohtumenetlus).
Väljastatud eelotsused
Avalikustame üldist tähtsust omavate toimingute ja taotlustes korduvalt kirjeldatud toimingute maksustamise kohta tehtud eelotsuse kokkuvõtted korra kvartalis. Lähtume maksukorralduse seaduse §-s 26 sätestatud maksusaladuse hoidmise põhimõttest ning hoidume näitamast andmeid, mis võimaldavad tuvastada toiminguga seotud isikuid.
Kokkuvõttes kirjeldame üksnes eelotsuse üldist sisu, esitame taotleja ja Maksu- ja Tolliameti põhjendused ning avaldame otsuse resolutsiooni.
Mitteresidendid 2018
2018 IV kvartal
Taotleja asutati välismaa kinnisvaraettevõtte (edaspidi emaühing) poolt seoses plaaniga teostada investeeringuid Eesti kinnisvarasse. 2005. aasta lõpus omandas taotleja 100%-lise osaluse Eesti äriühingus, millele omakorda kuulus Eestis asuv büroohoone (välja üüritud Eesti äriühingule).
Emaühing plaanib teostada Eesti investeeringust väljumise ja ühingute lõpetamise alljärgneval viisil:
- ühendada taotleja ja Eesti äriühing selliselt, et Eesti äriühing on ühendatav ühing (lõpeb ühinemise käigus) ning taotleja on ühendav ühing. Ühinemise käigus lähevad Eesti äriühingult taotlejale üle kõik varad, sealhulgas büroohoone opereerimisest saadud rahalised vahendid. Samuti annab Eesti äriühing ühinemise käigus taotlejale üle oma maksustamisega seotud õigused, mis tulenevad omakapitali tehtud sissemaksetest (maksuvaba reserv).
- Pärast ühinemise lõpule viimist toimub taotleja likvideerimine, mille käigus teostab taotleja likvideerimisjaotise väljamakse emaühingule. Seejuures toimub likvideerimisjaotise maksustamine taotleja tasandil üksnes ulatuses, milles likvideerimisjaotise summa ületab taotleja maksuvaba reservi. Alternatiivselt võib likvideerimisele eelneda täiendava sammuna osakapitali vähendamine, mis võimaldaks teostada väljamakse emaühingule kiiremini (ilma vajaduseta oodata likvideerimismenetluse lõppu).
Taotleja hinnangul ei kuulu taotleja likvideerimise või osakapitali vähendamise käigus emaühingu poolt saadavad väljamaksed emaühingu tasandil Eestis maksustamisele.
Maksu- ja Tolliameti hinnang:
- Tulumaksuseaduse (TuMS) § 50 lõige 22 sätestab, et residendist äriühing, kes kustutatakse registrist ilma likvideerimiseta, maksab tulumaksu omakapitali osalt, mis ületab omakapitali tehtud rahalisi ja mitterahalisi sissemakseid. Käesolevat lõiget ei kohaldata, kui registrist kustutatud äriühingu vara kasutatakse jätkuvalt Eestis majandustegevuses teises äriühingus või mitteresidendist äriühingu püsivas tegevuskohas.
Kuna ühinemise käigus ei tee taotleja emaühingule väljamakseid, siis ei too taotleja ja Eesti äriühingu ühinemine kaasa tulumaksukohustust.Kuna käibemaksuseaduse (KMS) § 4 lõike 2 punkti 4 kohaselt ei teki käivet äriühingute ühinemise käigus vara üleandmisest teisele äriühingule, siis ei kaasne taotleja ja Eesti äriühingu ühinemisega ka käibemaksukohustust. - TuMS § 50 lõige 2 sätestab, et residendist äriühing, /../, maksab tulumaksu aktsia- või osakapitali või sissemaksete vähendamisel, aktsiate, osade, osamaksete või sissemaksete (edaspidi osalus) tagasiostmisel või tagastamisel või muul juhul omakapitalist tehtud väljamaksete ning makstud likvideerimisjaotiste summa osalt, mis ületab äriühingu omakapitali tehtud rahalisi ja mitterahalisi sissemakseid. Ühendanud või ühinemisel asutatud äriühingu omakapitali tehtud sissemaksena ei võeta arvesse ühe ühinenud äriühingu poolt teise ühinenud äriühingu omakapitali või ühinenud äriühingu poolt ühinemisel asutatud äriühingu omakapitali tehtud sissemakseid. Seega saab taotleja ja Eesti äriühingu ühinemisel nimetatud summa äriühingute ühinemisel arvesse võtta ja arvestada seda taotleja maksuvaba reservina.
- TuMS § 6 lõike 3 kolmanda lause kohaselt maksab mitteresident tulumaksu ainult Eesti tuluallikast saadud tulult vastavalt §-s 29 sätestatule. TuMS § 29 lõike 5 kohaselt maksustatakse § 15 lõigetes 2 ja 3 nimetatud väljamaksed, mida mitteresident sai residendist juriidiliselt isikult. TuMS § 15 lõige 2 sätestab, et tulumaksuga maksustatakse aktsiaseltsi aktsiakapitali, osaühingu osakapitali sissemaksete vähendamisel, samuti aktsiate või osade tagasiostmisel või tagastamisel või muul juhul omakapitalist saadud väljamakse osa, mis ületab osaluse soetamismaksumust, välja arvatud nimetatud väljamakse osa, mis on või mille aluseks olev kasumiosa on tulumaksuga maksustatud, arvestades § 50 lõike 21 teises lauses sätestatut. TuMS § 15 lõike 3 kohaselt maksustatakse tulumaksuga juriidilise isiku likvideerimisel saadud likvideerimisjaotise osa, mis ületab osaluse soetamismaksumust, välja arvatud likvideerimisjaotise osa, mis on või mille aluseks olev kasumiosa on tulumaksuga maksustatud, arvestades § 50 lõike 21 teises lauses sätestatut. TuMS § 29 lõike 4 punkti 5 kohaselt maksustatakse tulumaksuga kasu, mida mitteresident sai vara võõrandamisest (§ 15 lõige 1), kui võõrandati või tagastati osalus äriühingus, /../, mille varast võõrandamise või tagastamise ajal või mõnel perioodil sellele eelnenud kahe aasta jooksul moodustasid otse või kaudselt üle 50% Eestis asuvad kinnisasjad /../ ja milles mitteresidendil oli nimetatud tehingu tegemise ajal vähemalt 10-protsendine osalus.
Maksulepingu artikli 13 lõige 1 sätestab, et lepinguosalise riigi residendi poolt teises lepinguosalises riigis paikneva 6. artiklis käsitletud kinnisvara võõrandamisel, või aktsiate võõrandamisel kompaniis, mille vara koosneb põhiliselt kinnisvarast, saadud kapitali juurdekasvu võidakse maksustada selles teises riigis. Maksulepingus käsitletakse kinnisvaratulu maksustamist artiklis 6, mille lõige 1 sätestab, et lepinguosalise riigi residendi poolt teises lepinguosalises riigis olevast kinnisvarast saadud tulu võidakse maksustada selles teises riigis. Sama artikli lõige 3 sätestab, et lõike 1 sätted kehtivad kinnisvara otsesest kasutamisest, rendile andmisest või mõnel muul viisil kinnisvara kasutamisest saadud tulule, aga ka kinnisvara võõrandamisest saadud tulule.
Maksulepingu artikli 13 lõike 1 tõlgendamisel tuleb arvestada tulu- ja kapitalimaksuga topelt maksustamise vältimise ja maksudest hoidumise tõkestamise eesmärke. Seega tuleb maksulepingu artikli 13 lõike 1 tõlgendamisel arvestada ka tehingu toimumisele eelnenud ja sellele järgnenud sündmuseid ja faktilisi asjaolusid ning need ei tohi olla lahus maksulepingu tegelikust mõttest. Maksulepingu art 13 lg 1 tingimuseks ei ole märgitud, et vara peaks koosnema kinnisvarast võõrandamise hetkel. Maksulepingu artikli 13 lõikesse 1 lisatud äriühingute osaluse võõrandamise klausli mõte on vaadata osalusest läbi ja maksustada tulu lepinguosalises riigis asuva kinnisvara võõrandamisest. Kui selle sätte mõte ei oleks lubada maksustada ka likvideerimisjaotiste kaudu saadud kinnisvaratulu, muutuks see osaliselt sisutühjaks ja võimaldaks ikkagi vältida maksude tasumist kinnisvara asukohariigis, kui kinnisvara võõrandatakse äriühingu varade hulgas ja kasu viiakse kinnisvara asukohariigist välja likvideerimisjaotisena. Nimetatud seisukohale on asunud ka Tallinna Ringkonnakohus 22.06.2012 otsuses haldusasjas nr 3-10-25.
Seega on Eestil õigus maksustada ka mitteresidendist emaühingu sellist kinnisvaratulu, mida ta saab taotleja likvideerimise või osakapitali vähendamise käigus emaühingule tehtavate väljamaksetega. - Maksu- ja Tolliametil ei ole võimalik anda siduvat eelotsust küsimusele, kas taotluses kirjeldatud viisil emaühingu poolt Eesti investeeringust väljumisel on kohane majanduslik sisu ning kas puudub alus selle ümberklassifitseerimiseks MKS § 84 alusel. Siduva eelotsuse menetluses rajab maksuhaldur oma hinnangu taotleja poolt esitatud asjaolude kirjeldusele ning saab vaid eeldada taotleja heausksust, andmete ja kirjelduse õigsust ning tehingute majanduslikku põhjendatust. Kas see nii ka tegelikult oli, saab selguda vaid tehingute sooritamisele järgneva maksumenetluse tulemusel.
Viimati uuendatud 30.06.2021
Viimati uuendatud 13.07.2021