Vara võõrandamise kasu

Praktikas on kõige mõistlikum, kui äriühing omab täielikku turuväärtuses varade nimekirja osaluse võõrandamise aja kohta.

Äriühingu varades Eestis asuva kinnisasja osakaalu arvutamisel tuleb alustada äriühingu raamatupidamise aruannetest, kuna need võimaldavad varade koosseisust saada kõige kättesaadavama info. Varad on äriühingute bilansis kajastatud üldjuhul nende õiglases ehk harilikus väärtuses. Kui see nii ei ole, siis järgmise sammuna tuleb bilansilist väärtust muuta vara väärtuse õiglase tulemuse saamiseks. 

Bilansis on kinnisasjad kajastatud kas kinnisvarainvesteeringu või materiaalse põhivara kirjetes, kuid võivad olla ka bilansivälised.

Seetõttu ei piisa bilansist, et näha, milline osa varast on kinnisasi – selleks tuleb lähtuda varade klassifikatsioonist ja arvestuspõhimõtetest, et tuvastada maa, ehitised, hooned ja rajatised. 

Kinnisasjad on 

• ettevõtte omanduses olev maa või hoone, mida välja renditakse või hoitakse väärtuse kasvuks
• kapitalirendiga omandatav kinnisvara
• kinnisasjana mitteresidendi osaluse võõrandamise kasu maksustamise mõistes (TuMS § 29 lg 4 p 5,6) loetakse ka kinnisasja olulist osa ning ehitisi kui vallasasju.

Seega kohaldub mitteresidendi tulumaksukohustus osaluse võõrandamise kasule olukorras, kus müüakse või tagastatakse osalus ettevõttes, investeerimisfondis või muus varakogumis, kus mitteresidendil oli tehingu tegemise ajal vähemalt 10% osalus ja mille varast vähemalt üle 50% on (müügi hetkel või sellele eelnenud kahe aasta jooksul):

• Eestis asuvad kinnisasjad koos olulise osaga või
• ehitised, mis on käsitletavad vallasasjadena.

Kui Eestis asuvad kinnisasjad koos oluliste osadega ning Eestis asuvad ehitised kui vallasasjad moodustavad varadest üle 50%, siis maksustatakse Eestis kogu mitteresidendi kasu osaluse võõrandamisest, olenemata sellest, kui suure osa kinnisasjad täpselt varast moodustavad.

Eesti ja välisriikide vahel sõlmitud kahepoolsete tulumaksuga topeltmaksustamise vältmise lepingute artikli 6 kohaselt määratletakse mõiste kinnisvara vara asukoha riigi seaduste alusel. Maksulepingutes käsitatakse üldiselt kinnisvarana kinnisasja päraldist, põllumajanduses ja metsanduses kasutatavat seadet, eluskarja, maaomandit käsitleva seadusega sätestatud õigust, optsiooni või muud kinnisvara omandamise õigust, kinnisvara kasutusvaldust ja õigust saada tasu maavara leiukoha ja loodusvara kasutamise või kasutusõiguse eest. Kinnisvarana ei käsitata laeva ega õhusõidukit.

Kinnisasja olulisest osast

Tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) järgi:

• Kinnisasja olulised osad on kõik asjad, mis on kinnisasjaga püsivalt ühendatud – näiteks ehitised (hooned ja rajatised)
• Erand: kui ehitis on püstitatud teisele isikule kuuluvale maale mingi õiguse teostamiseks, või kui see on ühendatud maaga vaid ajutiselt, siis ei loeta seda kinnisasja osaks, vaid tegemist on vallasasjaga.
• TsÜS kohaselt asi ja selle olulised osad ei saa kuuluda erinevatele omanikele. See tähendab, et kui ehitis, seade või tehnovõrk asub võõral maal, siis on see alati vallasasi, isegi kui see on maaga püsivalt ühendatud.

Ehitis kui vallasasi võetakse kinnisasjana arvesse

TuMS § 29 lg 4 p 5 hõlmab „ehitist kui vallasasja“ ja võõral maal paiknev rajatis on nii ehitis kui vallasasi.

Päikesepaneelid, tuulegeneraatorid, tehnovõrgud (kütte-, veevarustus- või kanalisatsioonitorustik, telekommunikatsiooni- või elektrivõrk, nõrkvoolu-, küttegaasi- või elektripaigaldis või surveseadmestik ja nende teenindamiseks vajalik ehitis) või muu rajatis kui ehitis, mis asub võõral maal, TsÜS § 54 lõikest 2 tulenevalt vallasasi.

Kinnisasjade kaudse omandi korral arvutatakse nende osakaalu äriühingu, kelle osalust võõrandatakse, varas lisaks otsesele kinnisasjale ka äriühingu omandis oleva osaluse kaudu kinnisasja omavas teises äriühingus, fondis või muu varakogumis (siinkohal edaspidi äriühing). 

NB! Kinnisasja osakaal arvutatakse brutovarast, ilma kohustusi maha arvamata.

Kõigepealt tuleb välja arvutada mitteresidendi osaluse määr äriühingus, kes kinnisvara omab ja siis sellele osalusele vastav proportsioon äriühingu kinnisvaras: 

Näide 3

Mitteresidendil D on:

• 100% osalus äriühingus O, kellel kinnisasjad puuduvad;
• äriühingul O on 70% osalus äriühingus N, kellel kinnisasjad puuduvad;
• äriühingul N on omakorda 60% osalus äriühingus P, kellel kinnisasjad puuduvad;
• äriühingul P on omakorda 50% osalus äriühingus R, kellel on kinnisasju 135 000. 

Kui mitteresident D võõrandab osalust äriühingus O, siis leitakse kinnisasja osakaal järgmiselt: 
(O kinnisasja väärtus 10 + 0,7 × N kinnisasja väärtusest 0 + 0,7 × 0,6 P kinnisasja väärtusest 0 + 0,7 × 0,6 × 0,5 R kinnisasja väärtusest 135 000) /
(O kogu vara väärtus 200 000 + 0,7 × N kogu vara väärtusest 100 000 + 0,7 × 0,6 × P kogu vara väärtusest 80 000 + 0,7 × 0,6 × 0,5 R kogu vara väärtusest 150 000)

Valdusühingus O on Eestis asuvaid kinnisasju 8%, seega vähem kui 50% ning mitteresidendil ei teki valdusühingu O osade võõrandamisel Eestis tulumaksukohustust.

Näide arvutuskäigust koos kinnisasja ja kogu vara väärtusega

Eestis asuvate kinnisasjade osakaalu arvutamisel lähtume osaluse võõrandamise, tagastamise või likvideerimisjaotise tehingu hetke seisuga või sellele eelneva kahe aasta jooksul majandusaasta lõpu seisuga või muu seadusega kehtestatud nimetatud kaheaastase perioodis oleva kuupäeva seisuga koostatud bilansi ja kinnisasja osakaalu analüüsist. Samas eeldab see, et bilansid on koostatud kooskõlas tunnustatud rahvusvaheliste raamatupidamise reeglitega ja kajastavad varade õiglast väärtust. Raamatupidamine peab vastama tegelikule olukorrale ega tohi olla moonutatud. 

Juhime tähelepanu, et olenevalt riigist lühendavad Eesti ja välisriigi vahel sõlmitud tulumaksuga topeltmaksustamise vältimise lepingud aega, mille jooksul kinnisasja osakaal arvesse võetakse. Andorra, Guernsey, Hispaania, Hongkong, India, Jaapan, Liechtenstein, Pakistan, Poola, Saksamaa, Slovakkia ja Ukraina puhul on see kahe aasta asemel näiteks vaid 365 päeva.

Mitteresident peab maksma tulumaksu Eesti residendist juriidilise isiku aktsiakapitali, osaühingu või ühistu osakapitali või Eesti täis- või usaldusühingu sissemaksete vähendamisel, samuti aktsiate, osade või osamaksete tagasiostmisel või tagastamisel või muul juhul omakapitalist saadud väljamakse osa, mis ületab osaluse (aktsiad, osad, osamaks) soetamismaksumust. (TuMS § 29 lg 5).

Mitteresident peab maksma tulumaksu Eesti residendist juriidilise isiku likvideerimisel saadud likvideerimisjaotise osalt, mis ületab osaluse soetamismaksumust (TuMS § 29 lg 5). 

Mõlemal juhul vabastatakse mitteresidendi tulu Eestis tulumaksuga maksustamisest ulatuses, mis on või mille aluseks olev kasumiosa on Eesti juriidilise isiku tasandil tulumaksuga maksustatud, arvestades, et kui väljamakse saajaid oli mitu, rakendatakse selle edasimaksmisel maksuvabastust saadud väljamakse osale, mis on võrdeline väljamakse maksustatud osaga.

Lihtsustatult: Mitteresident maksab seega tulumaksu sellelt osalt kasust, mille mitteresident saab omakapitali väljamaksmisel või likvideerimisjaotisest, mis ületab mitteresidendi osaluse soetamismaksumust ning Eesti residendist äriühingu tasandil maksustatud osa. 

Näide Eesti äriühingu likvideerimisjaotiselt mitteresidendi kasu arvutamisest

Kui mitteresidendi residendiriigiga on sõlmitud tulumaksuga topeltmaksustamise vältimise leping, siis vabastab artikkel 13 olenevalt riigist mitteresidendi eelnimetatud kasu Eestis tulumaksuga maksustamisest juhul, kui Eesti residendist juriidilise isiku vara ei koosnenud põhiliselt Eestis asuvatest kinnisasjadest. 

Mitteresident deklareerib Eestis tulumaksuga maksustatava kasu ise tuludeklaratsiooni vormil V1, EMP teise lepinguriigi residendist füüsiline isik võib valida Eesti residendist füüsilise isiku tuludeklaratsiooni vormi mitteresidendina esitamise.

Mitteresidendist juriidiline isik deklareerib kasu osaluse võõrandamisest vormi V1 tabelis 3.2, osade tagasiostu või likvideerimisjaotise tabelis 3.3.

Mitteresidendist füüsiline isik deklareerib kõik eelnimetatud Eestis maksustatava kasu ja kahju vormi V1 tabelis 3.5 või EMP teise lepinguriigi resident Eesti residendist füüsilise isiku tuludeklaratsiooni vormil mitteresidendina.

Deklareerimine ja vormid