Maksuvaba käive

Käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) §-s 16 sätestatakse kaubad ja teenused, mille käive on maksuvaba. Tehingu käsitamine maksuvaba käibena tähendab seda, et kauba või teenuse hinnale ei lisata käibemaksu ning maksukohustuslasel puudub õigus maksuvaba käibe tarbeks soetatud kaupade ja teenuste sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Isik, kelle kogu käive on maksuvaba, ei pea end registreerima maksukohustuslasena, ei pea esitama käibemaksuseadusest tulenevaid deklaratsioone ja ei pea täitma ka muid maksukohustuslase kohustusi.
 

9.1. Sotsiaalset laadi kaupade ja teenuste maksuvaba käive


Käibemaksuga ei maksustata järgmiste sotsiaalset laadi kaupade ja teenuste käivet:

1) universaalne postiteenus postiseaduse tähenduses ja riikliku pensionikindlustuse seadusega ettenähtud korras riiklike pensionide, abirahade, toetuste ja hüvitiste posti vahendusel väljamaksmine;

Universaalne postiteenus on postiseaduse paragrahvi 5 lõikes 2 sätestatud postiteenuste järjepidev, kvaliteetne ja taskukohase tasu eest osutamine kogu Eesti Vabariigi territooriumil õigusaktidega sätestatud alustel ja korras.

Universaalse postiteenuse moodustavad järgmised riigisisesed ja rahvusvahelised postiteenused:
1) kirisaadetise edastamine liht-, täht- ja väärtsaadetisena kaaluga kuni 2 kilogrammi;
2) postipaki edastamine täht- ja väärtsaadetisena kaaluga kuni 20 kilogrammi.

Universaalse postiteenuse hulka ei kuulu postisaadetise edastamine partiisaadetisena.

Universaalse postiteenuse osutaja on isik, kellele on väljastatud tegevusluba universaalse postiteenuse osutamiseks, seega saab maksuvabalt teenust osutada ainult isik, kellel on vastav tegevusluba.

2) tervishoiuteenus tervishoiuteenuste korraldamise seaduse tähenduses ning sotsiaalministri määrusega kinnitatud nimekirjas nimetatud inimpäritolu elund või kude, inimveri või inimverest valmistatud verepreparaat ja rinnapiim;

Tervishoiuteenus on tervishoiuteenuste korraldamise seaduse kohaselt tervishoiutöötaja tegevus haiguse, vigastuse või mürgituse ennetamiseks, diagnoosimiseks ja ravimiseks eesmärgiga leevendada inimese vaevusi, hoida ära tema tervise seisundi halvenemist või haiguse ägenemist ning taastada tervist. Tervishoiutöötajad on arst, hambaarst, õde ja ämmaemand, kui nad on registreeritud Terviseametis. Tervishoiutöötaja võib osutada teenust omandatud eriala piires, mille kohta talle on väljastatud Terviseameti tõend.

Seega on maksuvabastuse rakendamiseks oluline, et osutatav teenus on tervishoiuteenus ning teenust osutab tervishoiutöötaja.

Šokolaaditeraapia, kohviteraapia, erinevate massaažide (v.a arsti poolt näidustatud ravimassaaž) puhul ei ole tegemist taastusravi üldtunnustatud ravimeetoditega, samuti ei ole nende teenuste osutamiseks vajalik taastusravi spetsialisti kvalifikatsioon. Seega on eelnevalt nimetatud ravimeetodite rakendamisel tegemist teenuste osutamisega, mis maksustatakse käibemaksuga vaatamata sellele, kui teenuse osutajal on taastusravi spetsialisti kvalifikatsioon.

21) hambatehniku poolt kutsealases tegevuses osutatav teenus ning hambaarsti või hambatehniku poolt võõrandatav hambaprotees;

Käibemaksudirektiivi artikli 132 lõike 1 punkti e kohaselt tuleb maksuvabastust rakendada hambatehnikute poolt kutsealase tegevuse raames osutatavatele teenustele ning hambaarsti või hambatehniku poolt võõrandatavatele hambaproteesidele.

3) teenus, mida mittetulundusühing tasuta või liikmemaksu eest osutab oma liikmetele, ning spordirajatise või spordivahendite kasutamise teenus, mida mittetulundusühing osutab füüsilisele isikule;

Mittetulundusühingute osutatav teenus on maksuvaba üksnes juhul, kui teenus osutatakse tasuta või liikmemaksu eest. Oma liikmetele tasuliste ürituste korraldamisel, isegi kui rakendatakse soodushinda, on tegemist maksustatava käibega. Spordirajatiste või spordivahendite kasutamise teenus on maksuvaba ainult juhul, kui teenust osutatakse otse füüsilisele isikule ja maksuvabastust ei saa rakendada, kui mittetulundusühingult või sihtasutuselt ostab teenust näiteks äriühing oma töötajatele.

4) sotsiaalhoolekande seaduse (SHS) §-des 8 (alates 01.05.2018), 17, 20, 23, 26, 27 (alates 01.05.2018), 30 (alates 01.05.2018), 33 (alates 01.05.2018), 41, 44 (alates 01.05.2018), 455, 4515, 56, 87, 91, 94, 97, 100 ja 1301 nimetatud sotsiaalteenus ja §-s 451 nimetatud riigi- või kohaliku omavalitsuse üksuse eelarvest rahastatav sotsiaalteenus;

Sotsiaalteenuste mõisted ja osutamine on reguleeritud sotsiaalhoolekande seaduses. Maksuvabad sotsiaalteenused tulenevalt KMS § 16 lg 1 p 4 on:

vältimatu sotsiaalabi andmine, nt riide-, toiduabi või ajutise peavarju tagamine abivajajale (SHS § 8 - alates 01.05.2018), koduteenus (SHS § 17), väljaspool kodu osutatav üldhooldusteenus (SHS § 20), tugiisikuteenus (SHS § 23), täisealise isiku hooldus (SHS § 26), isikliku abistaja teenus (SHS § 27 – alates 01.05.2018), varjupaigateenus (SHS § 30 – alates 01.05.2018), täiskasvanute turvakoduteenus (SHS § 33 – alates 01.05.2018), eluruumi tagamine (SHS § 41), võlanõustamisteenus (SHS § 44 – alates 01.05.2018), asendushooldusteenus (SHS § 455), järelhooldusteenus (SHS § 4515), sotsiaalse rehabilitatsiooni teenus (SHS § 56), igapäevaelu toetamise teenus (SHS § 87), töötamise toetamise teenus (SHS § 91), toetatud elamise teenus (SHS § 94), kogukonnas elamise teenus (SHS § 97), ööpäevaringne erihooldusteenus (SHS § 100), kinnise lasteasutuse teenus (SHS § 1301).

Maksuvaba käive on ka lapsehoiuteenus (SHS § 451), kui see on riigi- või kohaliku omavalitsuse eelarvest rahastatav sotsiaalteenus.

5) laste ja noorukite kaitsega seotud turvakoduteenus;

6) alus-, põhi-, kutse-, kesk- või kõrghariduskoolitus, sealhulgas õppevahend, mille koolitusteenuse osutaja võõrandab teenuse saajale, üldhariduskoolitusega seotud eraõppetunni andmine ja muu koolitus, välja arvatud ärilistel eesmärkidel antav muu koolitus;

Maksuvaba käibena käsitatakse üksnes sotsiaalse iseloomuga koolitusteenust – näiteks üldhariduskoolitust ja sellega seotud eraõppetunni andmist, mitte aga ettevõtluse käigus antavat koolitusteenust. Üldhariduskoolitusteenus selle sätte mõttes haarab alus-, põhi-, kutse-, kesk- ja kõrghariduskoolitust, kusjuures mõeldud on üksnes tasemeõpet. Kutsehariduskoolitus (ka ümberõpe või täiendusõpe) on hõlmatud mõistega muu koolitus. Ärilisel eesmärgil osutatavale koolitusteenusele, kui see koolitus ei ole üks osa üldhariduskoolitusest, tuleb lisada käibemaks tavamääras.

7) haige, vigastatu või puudega inimese vedu selleks kohandatud sõidukiga, mis vastab liiklusseaduse alusel kehtestatud nõuetele;

Maksuvaba teenus on haige, vigastatu või puudega inimese vedu selleks kohandatud sõidukiga, mis vastab liiklusseaduse alusel kehtestatud nõuetele.
Säte kehtestab maksuvabastuse nn invatakso teenusele, aga seda üksnes juhul, kui teenust osutatakse selleks kohandatud sõidukitega.

8) teenus, mida sõltumatu isikuteühendus osutab oma liikmele, kui on täidetud järgmised tingimused: teenus on otseselt vajalik liikme põhitegevuseks, mis on maksuvaba või ei kuulu käibemaksuga maksustamisele; teenuse eest makstav tasu ei ületa teenuse osutamiseks tehtud kulutusi ja teenuse maksuvabastus ei mõjuta oluliselt konkurentsi.
 

9.2. Maksuvaba käive tavapärases ettevõtluses, sh kinnisasjaga seotud teenused


Käibemaksuseaduses on sätestatud ka loetelu teenustest ja kaupadest, mille käive on maksuvaba. Tegemist ei ole enam sotsiaalse iseloomuga tegevustega, vaid tavalise ettevõtlusega.

Maksuvaba on:


1) kindlustusteenus, sealhulgas edasikindlustus- ja kindlustusvahendusteenus.
Kindlustusvahendusteenuse olemus on välja toodud kindlustustegevuse seaduse §-s 2. Maksuvaba on kindlustusteenus, sealhulgas edasikindlustus- ja kindlustusvahendusteenus, mis vastab kindlustustegevuse seaduses sätestatule.

Kindlustustegevuse seaduse kohaselt nimetatakse kindlustusmaaklerina või -agendina tegutsemist kindlustusvahenduseks. Kindlustustegevuse seaduse §-d 174, 175 ja 176 sätestavad kindlustusvahenduse kriteeriumid, mis on aluseks kindlustusvahendusteenuse määratlemisel.

2) kinnisasja või selle osa üürile, rendile või kasutusvaldusse andmine. Majutusteenuse osutamisele ning sõidukite parkimismaja või parkimiskoha, statsionaarselt paigaldatud seadme või masina või seifi üürile, rendile või kasutusvaldusse andmisele maksuvabastust ei kohaldata.

Kinnisasja või selle osa üürile, rendile või kasutusvaldusse andmine on üldjuhul maksuvaba käive. Maksuhaldurit teavitades on õigus kinnisasja teenusele käibemaksu lisada, väljaarvatud eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusse andmisel. Nimetatud teenuste puhul on tegemist kinnisasjaga seotud teenustega, mille maksustamisel rakendatakse kinnisasja asukohariigi seadusandlust. Seega, kui on teavitatud kinnisasja teenusele käibemaksu lisamisest, ei ole maksustamise seisukohalt oluline, kellele teenust osutatakse, kas Eesti isikule või mitteresidendile.

Teavitamise korral peab maksukohustuslane sellist kinnisasja teenuse käivet maksustama esimesest maksustamisperioodist alates vähemalt kahe aasta jooksul.

Kinnisasja üürile andmist tuleb eristada majutusteenuse osutamisest, mis on maksustatav käive. Elu- või äriruumi üürileandmiseks ei loeta võlaõigusseaduse § 272 alusel majutusettevõtte ruumide ning puhkamiseks mõeldud ruumide üürileandmist tähtajaga mitte üle kolme kuu, samuti muude ruumide andmist ajutiseks kasutamiseks üürilepingu alusel.

Kinnisasja kasutusvalduse puhul on samuti tegemist teenusega, mis on KMS § 16 lg 2 p 2 alusel maksuvaba käive ja maksustatav juhul, kui sellest on enne käibe toimumist samal maksustamisperioodil või varem kirjalikult teavitatud maksuhaldurit.

3) kinnisasi või selle osa. Maksuvabastust ei kohaldata kinnisasjale, mille oluline osa on ehitis ehitusseadustiku tähenduses või ehitise osa, mis võõrandatakse enne ehitise või selle osa esmast kasutuselevõttu; ega kinnisasjale, mille oluline osa on oluliselt parendatud ehitis või selle osa ning mis võõrandatakse enne ehitise või selle osa parendamisele järgnevat taaskasutuselevõttu, ning ehitusmaale. Ehitis või selle osa on oluliselt parendatud, kui parendustega seotud kulutused ületavad vähemalt 10% ehitise või selle osa soetusmaksumust enne parendamist.

Parendusega seotud kulutusi võrreldakse ainult kinnisasjal asuva ja renoveeritava ehitise maksumusega, mitte kogu kinnisasja maksumusega (maahind +ehitis).

Kinnisasja mõiste käibemaksuseaduses

Kinnisasja mõiste käibemaksuseaduse tähenduses on ära toodud käibemaksuseaduse § 2 lõikes 3. Kinnisasjana käsitatakse kinnisasja tsiviilseadustiku üldosa seaduse tähenduses, hoonestusõigust ja tehnovõrku või -rajatist asjaõigusseaduse tähenduses, ehitist kui vallasasja asjaõigusseaduse rakendamise seaduse tähenduses ja korteriomandit ning korterihoonestusõigust korteriomandi- ja korteriühistuseaduse tähenduses.

Kui reeglina on kinnisasjade käive maksuvaba, siis uute ja olulisel määral parendatud ehitiste ja hoonestamata kruntide müüki maksuvabaks käibeks ei loeta. Kinnisasja reeglite kohaselt on maksuvaba või maksustatav ka ehitise kui vallasasja käive. Vastavalt ehitusseadustiku § 3 lõikele 1 on ehitis inimtegevuse tulemusel loodud ja aluspinnasega ühendatud või sellele toetuv asi, mille kasutamise otstarve, eesmärk, kasutamise viis või kestvus võimaldab seda eristada teistest asjadest. Ehitised jagunevad hooneteks ja rajatisteks. Hoone on väliskeskkonnast katuse ja teiste välispiiretega eraldatud siseruumiga ehitis.Rajatis on ehitis, mis ei ole hoone. Ehitise mõiste ei seondu iseenesest kasutusloa olemasoluga või kandega ehitisregistris. Niikaua, kui maatükil asuv hoone on “terviklik asi”, st tal on katus, siseruumid ja välispiirded, on tegemist maatükiga, millel asub ehitis. Tavapäraselt on kasutuselevõetud ehitisega maatüki võõrandamine maksuvaba käive käibemaksuseaduse § 16 lõike 2 punkt 2 alusel.

Käibemaksuseaduse kohaselt käsitatakse kinnisasjana ka hoonestusõigust asjaõigusseaduse tähenduses, seega hoonestusõiguse seadmist maale vaadeldakse maksustamise mõttes samaselt kinnisasja võõrandamisena.

Uue ehitise ja selle aluse maa võõrandamine

Uue ehitisena maksustatakse ka kinnisasi, mille oluline osa on oluliselt parendatud ehitis või selle osa, kui parendustega seotud kulutused ületavad vähemalt 10 protsenti ehitise või selle osa soetusmaksumust enne parendamist.

Näiteks kui ehitise või selle osa soetusmaksumus (ilma maahinnata) oli enne parendamist 100 000 eurot ja parendustega seotud kulutusi tehti rohkem kui 110 000 euro (soetusmaksumus 100 000 eurot + 10% sellest) eest ning ehitis või selle osa võõrandatakse enne parendamisele järgnevat taaskasutuselevõttu, ei kohaldata võõrandamisel maksuvabastust. Juhul kui parenduskulud on võrdsed ehitise soetamismaksumusega või jäävad alla 110 000 euro antud näite puhul, ei ole kohustust maksustada ehitise või selle osa võõrandamise käivet ka juhul, kui parendatut ehitist või selle osa enne võõrandamist kasutusele ei võeta.

Ehitusmaa mõiste käibemaksuseaduses

Vastavalt käibemaksuseaduse § 2 lõike 3 punktile 1 on ehitusmaa selline kinnisasi tsiviilseadustiku üldosa seaduse tähenduses, millel ei asu ehitist, välja arvatud tehnovõrku või -rajatist, ja mis on projekteerimistingimuste, detailplaneeringu või riigi või kohaliku omavalitsuse eriplaneeringu kohaselt ehitamiseks kavandatud või mille kohta on esitatud ehitusteatis või mille katastriüksuse sihtotstarve on üle 50 protsendi elamumaa või ärimaa või need ühiselt.

Käibemaksuseaduse § 16 lõike 2 punkti 3 kohaselt ei kohaldata ehitusmaale maksuvabastust. Kui kinnisasjal on üksnes kasutuses olevad tehnovõrgud või -rajatised asjaõigusseaduse tähenduses, siis on tegemist ilma ehitiseta maatükiga, mille võõrandamist tuleb maksustada nagu ehitusmaa võõrandamist. Tehnovõrgud ja -rajatised asjaõigusseaduse tähenduses on eraldi kinnisasjad, mis kuuluvad kolmandatele isikutele ning ei ole võõrandatavad maatüki omaniku poolt.

4) Eesti Vabariigi kehtiv postimaksevahend, kui seda müüakse nimiväärtuses.

Maksuvabastus ei laiene filateelsel eesmärgil müüdavatele postmarkidele, samuti kehtivatele postmarkidele, mida müüakse nimiväärtusest kallimalt.

5) väärtpaber, välja arvatud väärtpaber või osalus, mis annab selle omanikule käesoleva paragrahvi lõike 2 punkti 3 teises lauses nimetatud kinnisasja või selle osa omandiõiguse või selle omanikuna kasutamise ja käsutamise õiguse, ning alates 01.05.2018 ka välja arvatud kasvuhoonegaaside heitkoguse ühik atmosfääriõhu kaitse seaduse § 137 lõike 1 tähenduses.

Väärtpaberi mõiste tuleneb väärtpaberituru seaduse § 2 lõikest 1. Väärtpaber on võõrandatav varaline õigus, seega on väärtpaber teenus.

Väärtpaberite võõrandamisel moodustab maksuvaba käibe väärtuse kogu väärtpaberi võõrandamisel saadav tasu (sh ka väärtpaberi enda maksumus). Sellistele väärtpaberitele, mis annavad uuena käsitatava kinnisasja või selle osa omandiõiguse või selle omanikuna kasutamise ja käsutamise õiguse, ei laiene väärtpaberite maksuvabastus. Selliste osaluste ja väärtpaberite käive tuleb maksustada, kuna majandusliku sisu poolest on tegemist uue kinnisasja võõrandamisega sarnase tehinguga. Ühe näitena võib siin tuua hooneühistu osaluse võõrandamisega. Osalus hooneühistus ei anna ühistu liikmele küll hoone kindlaksmääratud osa, nt korteri omandiõigust, kuid tegelikkuses saab hooneühistu liige oma liikmelisust, mis annab korteri ainukasutusõiguse, kasutada ja käsutada nagu omanik, nt saab oma liikmelisust võõrandada ja pantida. Eraldi liikmelisuse kuuluvuse kohta esitajaväärtpaberit ei anta, küll aga toimub liikmeks saamine reeglina notariaalse tehingu alusel.

Kui tegemist on ainult osaluse või väärtpaberite võõrandamisega või siis tehakse nendega mitterahaline sissemakse, aga sellega ei kaasne kinnisasja juriidilise või asjaõigusliku omandi üleminekut teisele isikule, st teisele isikule ei lähe õigus kasutada või käsutada kinnisasja omanikuna, on tegemist väärtpaberite tavapärase maksuvaba käibega.

6) loteriipilet ja hasartmängu korraldamine (välja arvatud kaubandusliku loterii korraldamine) ning sellise osavusmängu korraldamine, mille ainus võimalik võit on võimalus uuesti osaleda samas mängus.

Hasartmänguteenus sisaldab ka loterii korraldamist ja loteriipiletite võõrandamist. Hasartmängude korraldamine on reguleeritud hasartmänguseaduses. Hasartmänge võib korralda ainult vastavat tegevusluba omav isik. Maksuvabastust ei kohaldata kaubandusliku loterii korraldamisele ning sellise osavusmängu korraldamisele, mille ainus võimalik võit on võimalus uuesti osaleda samas mängus.

7) investeeringukuld, investeeringukulla võõrandamise või võõrandamislepingu sõlmimisega seotud teenus või nende käibega seotud teenus, mida osutab teise isiku nimel ja arvel tegutsev agent.

Investeeringukulla maksuvabastuse alus on käibemaksudirektiivi artiklites 344–356 sätestatud investeeringukulla maksustamise erikord. Käibemaksuseaduse § 32 lõikes 7 on sätestatud, milliste kaupade ja teenuste soetamisel tasumisele kuuluvat käibemaksu võib investeeringukulla maksuvaba käivet teostav maksukohustuslane sisendkäibemaksuna käsitada. Seda sõltumata asjaolust, et teenuseid ja kaupu soetatakse maksuvaba käibe jaoks. Teatud juhtudel võib investeeringukulda ja sellega seotud teenuste käivet ka valiku alusel maksustada § 16 lg 3 punkti 4 alusel.

8) kaup, mille soetamisel puudus õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, välja arvatud juhul, kui kaup on soetatud enne, kui soetaja registreerus maksukohustuslasena või kui kauba soetamisel arvati sisendkäibemaks maha osaliselt.

Maksuvabastust ei rakendata sellise kauba müügil, kus kaup soetati enne soetaja maksukohustuslasena registreerimist, sel juhul saab rakendada hilisemat sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust (võõrandamiseks või tootmismaterjalina soetatud kaupade osas § 29 lg 5). Maksuvabastust ei rakendata ka juhul, kui maksukohustuslasel oli kauba soetamisel õigus osa sisendkäibemaksust maha arvata.
 

9.3. Mahaarvatud sisendkäibemaksu korrigeerimine kinnisasja kasutamisel maksuvaba käibe tarbeks


Kinnisasja maksuvaba võõrandamisega või maksuvabade teenuste osutamisel kaasneb ka mahaarvatud sisendkäibemaksu ümberarvestus. Kui maksukohustuslane on soetanud kinnisasja koos käibemaksuga ja on sisendkäibemaksu soetamisel maha arvanud, peab ta arvestama sellega, et kinnisasja maksuvaba käibe tarbeks kasutamisel peab ta mahaarvatud sisendkäibemaksu hakkama korrigeerima.

Kinnisasja soetamisel ei arvata sisendkäibemaksu maha üldise proportsiooni järgi, vaid lähtutakse konkreetse kinnisasja kasutamisest maksustatava ja maksuvaba käibe (või mitteettevõtluse) tarbeks. Kinnisasja soetamisel tasumisele kuuluv sisendkäibemaks arvatakse maha kinnisasja soetamise kuul, lähtudes kinnisasja maksustatava käibe teostamiseks kasutamise prognoositavast osatähtsusest kinnisasja soetamise aastal. Mahaarvatud sisendkäibemaksu ümberarvestuse periood on kinnisasja puhul 10 aastat. Sisendkäibemaksu ümberarvestuse periood tähendab seda, et vastava perioodi jooksul alates kinnisasja soetamisest jälgitakse kinnisasja kasutamist maksustatava käibe tarbeks. Kui kinnisasja kasutatakse osaliselt (või täielikult) maksuvaba käibe tarbeks, peab maksukohustuslane maha arvatud sisendkäibemaksu osaliselt või täielikult tagasi maksma. Sisendkäibemaksu korrigeeritakse iga kalendriaasta lõpul, lähtudes kinnisasja kasutamisest sellel kalendriaastal.

Esimene kalendriaasta on ajavahemik kinnisasja soetamise päevast kuni jooksva kalendriaasta lõpuni. Juhul kui kinnisasja tegelik kasutamine vastas prognoositavale osatähtsusele, ei ole sellel kalendriaastal vaja ümberarvestust teha. Kui kinnisasi võõrandatakse maksuvabalt enne ettevõtluse tarbeks kasutusele võtmist või esimese kasutusaasta jooksul, tuleb tagasi arvestada kogu kinnisasja soetamisel mahaarvatud sisendkäibemaks.

Sisendkäibemaksu korrigeerimist tehakse nende kinnisasja tarbeks soetatud kaupade või saadud teenuste puhul, mis tõstavad kinnisasja raamatupidamislikku väärtust. Kinnisasja ümberehitamise korral (ehitise rekonstrueerimine, laiendamine vms) tuleb ümberehitatud kinnisasja või selle osa suhtes alustada uuesti ümberarvestuse perioodi rekonstrueeritud osa kasutusele võtmisest.

Sisendkäibemaksu on õigus korrigeerida mõlemas suunas, st korrigeerida saab ka mahaarvamata sisendkäibemaksu.

Näiteks saab proportsionaalselt maha arvata (st täiendavalt tagasi küsida) 1/10 mahaarvamata sisendkäibemaksust iga aasta kohta, mil kinnisasja kasutatakse ainult maksustatava käibe tarbeks. Eeldus on muidugi see, et kinnisasja soetaja oli registreeritud maksukohustuslane.

Sisendkäibemaksu korrigeerimist ei tule teha, kui ettevõtluses kasutatav kinnisasi võõrandatakse krediidi- ja finantseerimisasutusele ning isik, kes kinnisasja võõrandab, võtab selle ehitise samal maksustamisperioodil, mil võõrandamine toimus, krediidi- või finantseerimisasutuselt lepingu alusel oma kasutusse ja jätkab selle kasutamist ettevõtluses vähemalt 10 aasta täitumiseni kinnisasja oma ettevõtluses kasutamise algusest.
 

9.4. Maksuvabad finantsteenused


Finantsteenuste maksuvabastus on seotud teenuse olemusega, mitte isikuga, kes seda osutab. Seega saab finantsteenuste maksuvabastust rakendada ka isik, kelle põhitegevus ei ole finantsteenuste osutamine. Maksuvaba finantsteenuse osutamisel ühendusevälise riigi isikule saab maksukohustuslane erandkorras teenusega seotud sisendkäibemaksu maha arvata (§ 29 lõike 1 alusel). KMS § 32 lg 2 alusel ei võeta maksustatava ja kogu käibe suhte arvutamisel arvesse juhuslikku finantsteenuse osutamist. Juhusliku finantsteenusena on näiteks tegemist juhul, kui ettevõte annab kas oma töötajale või ka ettevõttevälisele isikule laenu ja finantsteenuse osutamine ei ole ettevõtte põhitegevus. Samuti on tegemist juhusliku finantstegevusega, kui ettevõte võõrandab endale kuuluvaid väärtpabereid, kaasa arvatud rahaturufondi osakuid.

Käibemaksuga ei maksustata järgmiste finantsteenuste käivet:

1) hoiustamistehingud avalikkuselt hoiuste ja muude tagasimakstavate rahaliste vahendite kaasamiseks
Seda teenust võib pakkuda ainult litsentseeritud krediidiasutus, kellel tekib teenustasudest maksuvaba käive.

2) laenutehingud, sealhulgas tarbijakrediit, hüpoteeklaenud ja muud äritehingute finantseerimise tehingud
Laenulepingutes sisaldub üldjuhul laenuvõtja kohustus maksta laen kokkulepitud tähtajal laenuandjale tagasi ning tasuda intressi, st tasu laenu kasutamise eest.
Seega on saadavate laenuintresside puhul tegemist maksuvaba käibega.
Alates 1. maist 2005 kehtivas krediidiasutuste seaduse redaktsioonis on otseselt sätestatud, et finantsteenusena käsitatava laenutehingu alla loetakse ka tarbijakrediit.
Laenuintressidena ei käsitata panga makstavaid intresse arvelduskontole hoiustatud rahalt. Nimetatust ei teki äriühingule maksuvaba käivet.

3) liisingutehingud
Liisingutehingute puhul on maksuvaba käive liisinguintress. Intress on üldjuhul tasu finantsteenuse eest. Juhul, kui liisingfirma osutab kliendile lisaks renditeenusele ka finantsteenust ning intress on arvel rendimaksest eraldi välja toodud, siis intress maksustamisele ei kuulu. Eelnimetatud tingimuste täitmisel on intress finantsteenusena maksuvaba sõltumata sellest, kas liisinguandja ja liisinguvõtja on omavahel sõlminud liisingulepingu kasutusrendilepingu või kapitalirendilepingu tingimustel.

4) arveldus-, sularaha siirdamise ja muud raha edastamise tehingud
Eelnimetatud tehingute all tuleks mõista rahaliste ülekannete teenuse osutamist. Rahaliste ülekannete teenuse osutaja on üldjuhul pangaasutus. Maksuvaba finantsteenusena käsitatakse ka rahaliste ülekannete teenustasu, mida teeb postiasutus, kuna sularaha võetakse vastu selle kandmiseks kolmandatele isikutele.

5) mittesularahaliste maksevahendite, näiteks elektrooniliste maksevahendite, e-raha, reisitšekkide ja vekslite väljastamine ja haldamine
Mittesularahaliste maksevahenditena saab käsitada krediitkaarte, reisitšekke, pangaveksleid jms. Üldjuhul on siin tegemist pankade teenusega, sh ka juhul kui reisitšekke müüvad reisibürood.

6) tagatis- ja garantiitehingud ning muud isikule tulevikus siduvaid kohustusi tekitavad tehingud
Maksuvaba finantsteenusena käsitatakse nii tagatis- ja garantiitehinguid kui ka nendega seotud teenustasusid.

7) tehingud nii oma kui ka klientide arvel väärtpaberituru seaduse §-s 2 (alates 01.05.2018 § 2 lõike 1 punktides 1–7) sätestatud kaubeldavate väärtpaberite ja välisvaluutaga ning muud rahaturutehingud, sealhulgas tehingud tšekkide, vekslite, hoiusesertifikaatide ja muude selletaoliste instrumentidega
Maksuvaba käive antud juhtudel on teenustasu. Maksuvaba käive tekib ka väärtpaberi müügitehingust endast (käibemaksuseaduse § 16 lg 21 p 6). Väärtpaberi mõiste tuleneb vastavalt väärtpaberituru seaduse § 2 lõikest 1. Väärtpaber on võõrandatav varaline õigus, seega on väärtpaber teenus. Tehingute tegemisel tuleb arvestada ka järgnevaga:

  • juhul kui füüsiline isik või muu ettevõtlusega mittetegelev isik võõrandab endale kuuluvaid väärtpabereid, ei ole tegemist ettevõtlusega;
  • juhul kui äriühing võõrandab endale kuuluvaid väärtpabereid, on väärtpaberite võõrandamine isiku maksuvaba käive, samas ei mõjuta see isiku sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, kuna juhuslikku väärtpaberite võõrandamist ei arvestata maksustatava käibe ja kogu käibe suhte arvestamisel. Väärtpaberite (näiteks rahaturufondi osakud) müüki saab käsitada juhusliku teenuse osutamisena äriühingu poolt ka siis, kui tehinguid tehakse igapäevaselt, kuid müüja ei ole finantsasutus ning tema ettevõtlus seisneb milleski muus kui väärtpaberite võõrandamine. Väärtpaberite võõrandamisel moodustab maksuvaba käibe väärtuse kogu väärtpaberi võõrandamisel saadav tasu (sh ka väärtpaberi enda maksumus).

Alates 01.05.2018 maksustatakse käibemaksuga tehinguid kasvuhoonegaaside heitkoguse ühikuga atmosfääriõhu kaitse seaduse § 137 lõike 1 tähenduses, mida alates 03.01.2018 käsitatakse samuti väärtpaberina väärtpaberituru seaduse tähenduses.

8) punktis 7 nimetatud väärtpaberite emiteerimise, müügi ja ostmisega seotud tehingud ja toimingud
Väärtpaberite emiteerimise, avaliku pakkumise või väärtpaberite reguleeritud turule kauplemisele võtmise korraldamise teenus.

9) rahamaakleri tegevus
Raha ja valuuta tehingute vahendamine VÕS §-s 658 sätestatud maaklerlepingu tähenduses.

10) käesoleva lõike punktides 1–9 nimetatud teenustega seotud läbirääkimisteenus

11) investeerimisfondide seaduses sätestatud investeerimisfondi ja muu finantsjärelevalve alla kuuluva Euroopa Majanduspiirkonna lepinguriigi investeerimisfondi valitsemine, sealhulgas fondivalitseja ülesannete edasiandmise korral fondi valitsemisega seonduvate teenuste osutamine fondile.
 

9.5. Maksuhalduri teavitamine valiku alusel maksustamisest


Käibemaksuseaduse § 16 lõige 3 sätestab võimaluse maksukohustuslasele lisada käibemaksu teatud kaupade ja teenuste maksustatavale väärtusele. Maksu lisamisest tuleb Maksu- ja Tolliametit enne käibe toimumist samal maksustamisperioodil või varem kirjalikult teavitada. Kui maksuhaldurit on maksustamisest teavitatud, ei ole maksukohustuslasel enam valikut ja tal on tehingule käibemaksu lisamise kohustus.

Valiku alusel saab maksustada alljärgnevaid kaupu ja teenuseid:

1) kinnisasja või selle osa, välja arvatud eluruumi üürile, rendile või kasutusvaldusse andmine.

2) kinnisasi või selle osa, välja arvatud eluruum.

Kui kinnisasja võõrandaja või kinnisasja teenuse osutaja on enne tehingu toimumist registreerinud ennast käibemaksukohustuslasena, siis on võõrandajal kasutuses olnud kinnisasja maksustamisel valikuvõimalus. Maksuhaldurit kirjalikult teavitades on õigus lisada käibemaksu kinnisasja tehingutele, välja arvatud kasutuses olnud eluruumide võõrandamise tehingutele. Eluruumi mõiste on sätestatud võlaõigusseaduses ja tähendab elamut või korterit, mis on kasutatav alaliseks elamiseks.

Valiku alusel saab maksustada kinnisasja või selle osa võõrandamist ja andmist üürile, rendile või kasutusvaldusse. Valiku alusel ei saa maksustada kasutuses olnud eluruumide käivet, üürile või kasutusvaldusse andmist, välja arvatud juhul, kui sellest on teavitatud maksuhaldurit enne 1. jaanuari 2004.

Teavitades maksuhaldurit kinnisasjale või selle osale käibemaksu lisamisest, on maksuhalduril õigus kontrollida, kas ettevõtja poolt teavitamine oli õigustatud. Eriti pööratakse tähelepanu sellele, et maksustatava objektina ei käsita maksukohustuslane juba kasutuses olnud eluruumi.

Teavitamisel on õigus maksustada:

a) maatüki võõrandamist koos sellel asuva ehitisega, välja arvatud kasutuses olnud eluruum;

b) maatüki võõrandamist koos sellel asuva ehitisega (välja arvatud eluruum), mille parendustega seotud kulutused on alla 10% ehitise või selle osa soetusmaksumusest enne parendamist;

c) kinnisasja või selle osa (välja arvatud eluruumi) üürile, rendile või kasutusvaldusse andmist.

Alates 01.01.2011. a kehtib maksustamisel erikord kinnisasja või selle osa suhtes, mille käive on tavapäraselt maksuvaba ja mille maksustatavale väärtusele käibemaksu lisamisest on käibemaksukohustuslane KMS § 16 lõike 3 alusel kohustatud maksuhaldurit teavitama. KMS § 411 sätestab, et juhul kui maksukohustuslane võõrandab teisele maksukohustuslasele eelpool nimetatud kinnisasja käibemaksuga, tasub kauba soetaja võõrandajale kauba käibemaksuta hinna. Kauba soetaja arvestab tehingu kohta esitatud arvel märgitud käibemaksusumma enda poolt tasumisele kuuluva käibemaksusummana võõrandaja asemel (nn pöördmaksukohustus).

Erikorra kohta lugege pikemalt 18.3. Kinnisasja, metallijäätmete, väärismetalli ja metalltoodete käibemaksuga maksustamise erikord.

3) käibemaksuseaduse paragrahvi 16 lõike 2 punktis 6 ja lõikes 21 nimetatud teenus, välja arvatud juhul, kui teenus osutatakse teise liikmesriigi maksukohustuslasele või piiratud maksukohustuslasele.

Käibemaksuseaduse § 16 lõike 3 kohaselt saab valiku alusel käibemaksuga maksustada finantsteenuste ja väärtpaberite käivet, mis lõike 2 punkti 6 ja lõike 21 alusel on reeglina maksuvaba. 2006. aasta algusest jõustunud muudatusega sätestati, et finantsteenuseid saab valiku alusel maksustada üksnes riigisiseste teenuste puhul, mitte aga liikmesriikide vahel. Seega ei saa valiku alusel maksustada finantsteenuseid, mis osutatakse teise liikmesriigi maksukohustuslasele või piiratud maksukohustuslasele. Käibemaksudirektiivi kohaselt võib liikmesriik anda maksukohustuslasele õiguse maksustada finantsteenuseid, kuid kuna valik on riigipõhine, siis liikmesriikide vahel piiriüleselt valikut rakendada ei saa.

4) investeeringukuld, mille teisele maksukohustuslasele võõrandab maksukohustuslane, kes oma ettevõtluse käigus teostab tavaliselt tööstusliku toorainena kasutatava kulla käivet, või maksukohustuslane, kes toodab investeeringukulda või muudab muul otstarbel kasutatavat kulda investeeringukullaks, või sellise käibega seotud teenus, mida osutab teise isiku nimel ja arvel tegutsev agent.

Juhul kui maksukohustuslane lisab teenuste maksustatavale väärtusele eeltoodu kohaselt käibemaksu, maksustatakse sellist käivet esimesest maksustamisperioodist alates vähemalt kahe aasta jooksul. Kaupade osas ei ole kahe aasta piirmäära kehtestatud, kuna maksukohustuslane saab valida maksustamist konkreetsete objektide kaupa ning kauba käibe korral on tegemist ühekordse tehinguga.

Käibemaksuseaduse § 16 lõikes 5 on toodud täpsustus, mille kohaselt käsitatakse maksuvaba käibena ka selliseid elektroonilisi teenuseid, mis oma olemuselt sarnanevad mõne maksuvaba käibena käsitatava teenusega. Näiteks internetipanga teenus on olemuselt finantsteenus, kuid vormi tõttu kuulub elektrooniliste teenuste hulka.
 

23.01.2019